Как и когда заявить вычет по исправленному счету-фактуре

Теперь поговорим о том, когда регистрировать в книге покупок такие счета-фактуры, следовательно, заявлять вычет НДС. В соответствии с Постановлением N 1137, получив от продавца исправленный счет-фактуру, покупатель должен:

• зарегистрировать полученный документ в журнале полученных счетов-фактур;

• аннулировать запись по ошибочному счету-фактуре либо в самой книге, либо в дополнительном листе к ней;

• зарегистрировать исправленный счет-фактуру в книге покупок в том квартале, когда возникло право на налоговый вычет.

Правда, для электронных счетов-фактур в этом порядке есть некоторые исключения. Так, если покупатель еще не успел получить первичный электронный документ, в книге покупок он может зарегистрировать только исправленный счет-фактуру.

Но, так или иначе, сделать это надо в периоде, когда возникло право на вычет НДС. А вот, что считать этим периодом – не ясно. Есть два подхода.

Подход 1. Исправленный счет-фактуру покупатель должен зарегистрировать в том квартале, в котором был зарегистрирован ошибочный документ. Ведь Президиум ВАС еще в 2008 году указал на то, что право на вычет у покупателя изначально возникло, когда он получил счет-фактуру (разумеется, при соблюдении иных условий). И период применения вычета не зависит от периода внесения исправлений в счет-фактуру.

Следуя этой позиции, исправленный счет-фактуру надо зарегистрировать в книге покупок того квартала, в котором ошибочный документ был аннулирован. И если изменения никак не повлияли на обязательства по НДС, больше ничего делать не нужно. Если же сумма изменилась, например, величина вычета НДС уменьшилась, то придется подать «уточненку» и доплатить налог и пени.

Однако, скорее всего, налоговики будут придерживаться другого подхода.

Правила ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 9. При регистрации в книге покупок счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур показатели в графах 7 - 12 книги покупок указываются с положительным значением, за исключением случаев аннулирования записи в книге покупок (до окончания текущего налогового периода) по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре, в том числе в связи с внесением в них исправлений. При аннулировании указанных записей из книги покупок показатели в этих графах указываются с отрицательным значением. При аннулировании записи из книги покупок (после окончания текущего налогового периода) по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре в связи с внесением в них исправлений используются дополнительные листы книги покупок за тот налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура до внесения в них исправлений. Исправленные счета-фактуры, исправленные корректировочные счета-фактуры в указанных случаях регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты с указанием в графах 7 - 12 книги покупок положительных значений. Постановление Президиума ВАС РФ от 04.03.2008 N 14227/07 Что касается отказа в применении налогового вычета [НДС]… на основании счетов-фактур, в которые вносились исправления, инспекция указала, что налоговый вычет в данном случае подлежит применению в том налоговом периоде, в котором внесены соответствующие исправления. …суд первой инстанции по данному эпизоду пришел к обоснованному выводу о том, что суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты (производственное назначение приобретенного товара, фактическое наличие, оприходование и оплата), а не в периоде внесения исправлений…

Подход 2. Исправленный счет-фактуру покупатель регистрирует в квартале его получения, поскольку вычет возможен, лишь когда соблюдены все условия для него. В том числе имеется правильно оформленный счет-фактура.

Такого подхода придерживается Минфин РФ. По крайней мере, такие разъяснения он давал по счетам-фактурам, исправленным в старом порядке. И вряд ли изменит свою позицию в отношении новых правил. Поэтому, если квартал, в котором счет-фактура получен, и квартал, в котором он исправлен, не совпадают, то, по мнению контролирующих органов, придется полностью аннулировать вычет по «неправильному» счету-фактуре, составив дополнительный лист книги покупок, а также подать уточненную декларацию. Исправленный счет-фактура регистрируется в книге покупок на дату внесения исправлений.

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914

7. При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Дополнительные листы книги покупок являются ее неотъемлемой частью.

Правила ведения книг покупок, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137

9. При регистрации в книге покупок счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур показатели в графах 7 - 12 книги покупок указываются с положительным значением, за исключением случаев аннулирования записи в книге покупок (до окончания текущего налогового периода) по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре, в том числе в связи с внесением в них исправлений. При аннулировании указанных записей из книги покупок показатели в этих графах указываются с отрицательным значением.

При аннулировании записи из книги покупок (после окончания текущего налогового периода) по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре в связи с внесением в них исправлений используются дополнительные листы книги покупок за тот налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура до внесения в них исправлений.

Исправленные счета-фактуры, исправленные корректировочные счета-фактуры в указанных случаях регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты с указанием в графах 7 - 12 книги покупок положительных значений.

Письмо Минфина РФ от 01.09.2011 N 03-07-11/236

…при внесении продавцом изменений в счет-фактуру исправленный счет-фактура регистрируется покупателем в книге покупок, и, соответственно, суммы налога на добавленную стоимость предъявляются покупателем к вычету в том налоговом периоде, в котором исправленный счет-фактура получен…

Письмо Минфина РФ от 02.11.2011 N 03-07-11/294

…право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в налоговом периоде, в котором приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету на основании первичных учетных документов и при наличии счетов-фактур. В связи с этим при внесении продавцом изменений в счет-фактуру исправленный счет-фактура регистрируется покупателем в книге покупок и, соответственно, суммы налога на добавленную стоимость предъявляются покупателем к вычету в том налоговом периоде, в котором исправленный счет-фактура получен…

Практический пример 2

Условие практического примера N 2 приведено в Рабочей тетради на стр. ___.

Воспользуемся условиями примера N 1 и посмотрим, как покупатель должен зарегистрировать исправленный счет-фактуру в журнале полученных и выставленных счетов-фактур и в книге покупок.

Решение:

1. Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур покупателя будет выглядеть так (приводятся только необходимые графы):