2. Процедура списания безнадежных долгов на современном этапе развития налоговых отношений.

Процедуру списания безнадежных долгов следует разделить на две процедуры:

• процедуру принятия решения о признании безнадежным к взысканию и списании налогового долга;

• процедуру исполнения данного решения.

Каждая из этих процедур оформляется отдельными документами, имеет самостоятельную структуру. Однако цель у данных процедур одна — реализовать норму ст. 59 Н К РФ. Они являются необходимыми последовательными этапами в данной правоприменительной процедуре: любой долг сначала необходимо признать безнадежным к взысканию и лишь затем списать.

Соответственно будет вполне оправданно рассматривать процедуру признания долга по налогам и сборам безнадежным к взысканию и списания в качестве макропроцедуры, состоящей из двух микропроцедур: принятия решения о признании долга безнадежным к взысканию и списании и реализации данного решения.^19[2]

К юридической процедуре как особому правовому явлению предъявляется ряд требований, направленных на повышение эффективности правового регулирования. Так, требование синхронности предполагает, что сам нормативно-правовой акт должен содержать не только материальные, но и процессуальные нормы, необходимые для их реализации, либо одновременно с ним должен издаваться другой нормативно-правовой акт, регламентирующий соответствующую правовую процедуру. При отсутствии правил, определяющих порядок проведения в жизнь нормы, которая нуждается в такой регламентации, неизбежно возникают трудности, которые могут привести к ее нереализованности.^20[3]

Подобное произошло со списанием безнадежных долгов. Материальная норма вступила в действие с 01.01.1999 г., а нормы, устанавливающие процедуру ее реализации в отношении федеральных налогов и сборов, - частично с 12.02.2001 г., когда было принято Постановление Правительства РФ № 100 "О порядке признания безнадежными к взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам", а полностью с 01.06.2001 г., после принятия приказа МНС РФ № ВГ-3-10/175 "О порядке принятия решения о признании безнадежной к взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам, а также сумм налоговых санкций за нарушения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которые до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации взимались в бесспорном порядке и по которым решение налогового органа было вынесено до 1 января 1999 года".

Также не были соблюдены требования совместного расположения основных и процедурных норм и единого уровня юридической силы. В идеале процедурные нормы должны быть включены в первичный акт, и иметь тот же уровень юридической силы, что и нормы материального права. Зачастую процедурные нормы закрепляются на подзаконном уровне, что приводит к отставанию во времени процедурного акта от основного, умалению уровня его юридической силы, а в итоге — к снижению уровня эффективности правовой процедуры и действия самого закона, на обеспечение функционирования которого направлена данная процедура. Однако в отношении процедуры списания исполнение данных требований было невозможно по объективным причинам. Система управления в нашей стране строится на основе принципов федерализма и самостоятельности субъектов РФ (муниципальных образований) в сфере своей компетенции. Из данных основных начал вытекает самостоятельность всех бюджетов, входящих в бюджетную систему России, в распоряжении собственными доходами, в том числе и в определении процедуры такого распоряжения. Поэтому единая процедура не могла быть установлена в НК РФ, а потребовалось принятие соответствующего нормативного акта на федеральном уровне, а также в каждом регионе и муниципалитете.^21[4]

Действующая процедура списания по федеральным налогам и сборам может быть классифицирована в зависимости от органов, принимающих решение о списании:

- на процедуру, в которой решение принимается и исполняется одними и теми же органами;

—на процедуру, в которой решение принимается одним органом, а исполняется другим.

Последняя из отмеченных процедур на федеральном уровне установлена, например, в отношении пени предприятии, выполняющих государственный оборонный заказ, начисленной в связи с несвоевременной его оплатой. В данном случае решение принимается Правительством РФ, а исполняется территориальными налоговыми и таможенными органами. В остальных случаях решение принимается и исполняется налоговыми (таможенными) органами.

Процедура списания также может быть разделена на виды в зависимости от того, по каким налогам и сборам производится списание:

• процедура списания безнадежных долгов по налогам и сборам, уплачиваемым в связи с пересечением таможенной границы РФ;

• процедура списания безнадежных долгов по остальным налогам и сборам.

Любая юридическая процедура — это такая форма деятельности, которая всегда связана с разбирательством юридического дела, то есть таких обстоятельств и фактов, которые основываются на праве (законе) и влекут определенные юридические последствия^22[5]. Рассмотрение любого юридического дела должно быть кем-то инициировано.

В соответствии со ст. 59 Н К РФ процедура признания долга безнадежным и списания может быть инициирована, только если будет установлена невозможность взыскания налогового долга. В силу этого, а также из-за специфики взыскания налогов и сборов, которая заключается в том, что решение о взыскании долга принимается налоговыми (таможенными) органами, а исполняется другими (банки, судебные приставы — исполнители), юридический факт невозможности взыскания не может быть установлен налоговым (таможенным) органом в рамках процедуры списания.^23[6]

Налоговыми (таможенными) органами при проведении контрольных мероприятий и мероприятий по принудительному взысканию, иными государственными (местными) органами, самим налогоплательщиком и иными лицами в случаях, установленных законом, могут быть обнаружены признаки невозможности такого взыскания. Данные органы и лица имеют право, а в некоторых случаях обязаны обратиться в соответствующую государственную структуру для установления этого юридического факта (например, обратиться в суд для признания налогоплательщика банкротом или умершим). В соответствии с действующим законодательством он устанавливается арбитражным судом субъекта РФ при признании организации или индивидуального предпринимателя банкротом, органами ЗАГС и судом общей юрисдикции в случае смерти физического лица или признания его умершим.

Субъекты РФ и муниципальные образования абсолютно самостоятельны в определении процедуры списания безнадежных долгов по региональным и местным налогам и сборам.

Однако некоторые регионы предпочли не проявлять самостоятельности и подождать принятия федеральной процедуры, чтобы его продублировать. При этом некоторые муниципальные образования и субъекты в стремлении лаконизировать издаваемые акты даже не переписывают федеральную процедуру, а дают на нее прямую ссылку^24[7].

Но большинство регионов и территорий проявили большую самостоятельность в установлении процедуры списания. Для полноценного изучения и научного осмысления данных процедур представляется необходимым их классифицировать. Разделение процедур на виды можно произвести по самым разнообразным основаниям. Специфика процедуры во многом определяется тем, какой орган осуществляет данный вид деятельности. Процедура всегда лишь оформляет юридическую деятельность, а способы и приемы ее осуществления во многом зависят от органа ее осуществляющего (единоличный - коллегиальный, исполнительный — представительный и т. п.). Поэтому представляется, что наибольшую научную ценность будет представлять классификация по органу, осуществляющему принятие решения о признании долга безнадежным и списании.^25[8]

По данному критерию действующие процедуры списания могут быть разделены на:

1. процедуру списания специально созданным органом^26[9];

1. процедуру списания уже существующими органами:

а) налоговыми^27[10];

б) финансовыми^28[11];

в) исполнительным органом власти общей компетенции;

г) представительным органом власти.

Данные органы, как правило, имеют межведомственный характер и состоят из представителей различных исполнительных органов. Соответственно у них отсутствуют собственный аппарат, базы данных, то есть все то, что необходимо для принятия заявления налогоплательщика, его рассмотрения и вынесения обоснованного решения. Этим обусловлено то, что вышеуказанные комиссии вынуждены использовать ресурсы налоговых и финансовых органов. Можно выделить два основных варианта такого использования.

Первый вариант предполагает обращение инициатора списания с соответствующим заявлением либо в территориальные финансовые органы, либо в территориальные налоговые органы. Существовал ранее в Читинской области и смешанный порядок, при котором заявление подавалось в финансовый орган, направлявший его для проверки в налоговые инспекции. Данные органы на основании имеющихся у них и представленных заявителем первичных документов и другой информации готовят мотивированное заключение о возможности признания долга безнадежным и списания.

Письменное заключение (ходатайство, представление) со всем пакетом документов затем направляется соответственно в финансовое или налоговое управление. Данные органы в свою очередь рассматривают представленные документы и на их основе готовят собственное заключение о списании долгов и направляют его в межведомственную комиссию.

Второй вариант. Заявление подается непосредственно в комиссию, направляющую полученные материалы для рассмотрения и вынесения мотивированного заключения о возможности списания в финансовые или налоговые органы, которые, рассмотрев представленные материалы, выносят свое заключение и направляют его в комиссию.

Данная процедура сама по себе является весьма сложной и бюрократизированной, но в некоторых регионах ее еще более усложнили путем создания дополнительных комиссий в налоговых органах. Данные комиссии создаются и на территориальном, и на региональном уровнях для рассмотрения заявлений о списании задолженности, подготовки соответствующего пакета документов и направления его для рассмотрения в вышестоящую комиссию либо в финансовый орган.

На основании полученных документов территориальные комиссии готовят предложения о возможности списания безнадежных долгов с последующим представлением данных материалов в региональную комиссию, которая готовит общее предложение о возможности и целесообразности списания безнадежных долгов и представляет его в финансовое управление. Последнее, рассмотрев представленные документы, выносит заключение о целесообразности списания безнадежных долгов и направляет его на рассмотрение межведомственной комиссии.

Другим видом процедуры списания является процедура, в которой решение о признании долга безнадежным принимается уже существующим органом исполнительной или представительной власти, компетенция которого соответственно расширяется. Как правило, данная процедура оформляет деятельность органов исполнительной власти, но бывают и исключения.

Представительными органами государственной власти. Процедура списания в данных районах начинается с направления налоговым органом предложения о списании налогового долга либо непосредственно в представительный орган (Усть-Ишим), либо в специальную его комиссию по списанию безнадежной недоимки (Горьковск). Предложение должно содержать строго определенные сведения, и к нему должен быть приложен полный пакет необходимых документов. После принятия решение о списании направляется в налоговый орган для исполнения. Данная процедура также основывается на сведениях налоговых органов, которые в определенной форме направляются в комитет экономики и финансов администрации города.

Налоговыми органами. Значительная часть субъектов РФ и муниципальных образований вслед за федеральными властями возложила полномочия по списанию безнадежных долгов на налоговые органы. При этом процедура принятия такого решения в различных регионах может отличаться. В одних она полностью идентична федеральной, в других имеет свои особенности. В большинстве регионов решение о списании принимается территориальными налоговыми органами по согласованию с финансовым органом исполнительной власти. При этом согласование может состоять либо в предварительном контроле, либо в периодическом представлении информации о списанной задолженности.

Финансовыми органами. Зачастую субъекты РФ и муниципальные образования возлагают бремя принятия такого решения на региональные и местные финансовые органы соответственно. В некоторых регионах данные полномочия разделены между региональными и территориальными финансовыми органами.

Финансовые органы не обладают необходимой базой данных для признания налогового долга безнадежным. Поэтому непременным участником данной процедуры является территориальный налоговый орган, который осуществляет прием заявлений о списании, сбор необходимых документов и направление на их основе мотивированного предложения в финансовый орган. В отдельных регионах заявления о списании принимают сами финансовые органы, если к ним приложены все документы, необходимые для принятия решения.

В некоторых субъектах выполнение налоговым органом подготовительной функции осуществляется в специфической форме. Так, в Приморском крае были созданы комиссии при территориальных налоговых органах для подготовки предложений о списании невозможной к взысканию задолженности. По результатам работы они направляют материалы с соответствующими предложениями в финансовое управление через региональные налоговые органы. После принятия решения оно через эти же инстанции возвращается в территориальный налоговый орган для исполнения.

В Иваново и Барнауле также предусмотрено создание комиссии при территориальных налоговых органах. Это обусловлено возложением на них дополнительной обязанности по проведению ежеквартальной инвентаризации сложившейся задолженности. Результаты инвентаризации должны оформляться актом. В состав инвентаризационной комиссии включаются заместитель руководителя налогового органа, представители отделов учета и отчетности, государственной регистрации, по взысканию недоимки, юрист. Комиссия излагает свои предложения по списанию долгов конкретных налогоплательщиков в мотивированном заключении, которое с приложением соответствующих документов направляется в финансовый орган для принятия решения. После получения решения о списании налоговый орган его исполняет.

Исполнительными органами общей компетенции. Некоторые регионы в данную процедуру вносят дополнительную стадию, наделяя правом принятия решения не финансовый орган, а администрацию. Можно выделить несколько вариантов этой усложненной процедуры.

Первый вариант предусматривает обращение инициатора с заявлением в территориальные налоговые органы, которые осуществляют сбор пакета документов, необходимых для принятия решения о списании, и направление его непосредственно или через региональные налоговые органы, дающие свое заключение, в финансовый орган. Он рассматривает материалы (представление) и готовит проект распоряжения (постановления) администрации. В случае принятия решения о списании оно направляется налоговым органам для исполнения

Второй вариант предполагает участие вместо финансового органа специально созданного или уже существующего межведомственного органа, как правило, комиссии. Так, в Краснодарском крае балансовая комиссия администрации на основе материалов налоговых органов либо вносит предложение главе администрации о списании, либо принимает решение об отказе в списании.

Третий вариант предусматривает непосредственное обращение инициатора списания в финансовый орган. При этом на заявителе лежит бремя представления документов, необходимых для принятия решения. В случае достаточности представленных документов финансовый орган готовит проект постановления главы исполнительной власти, которое после подписания направляется в налоговые органы для исполнения.^29[12]

Вопросы и задания для самоконтроля.

1. Перечислите методы взыскания недоимки и охарактеризуйте их.

2. Определите систему критериев, по которым возможна классификация процедуры списания безнадежных долгов.

3. Охарактеризуйте классификацию процедуры списания безнадежных долгов на современном этапе развития налоговых отношений.