3) Різні регістри та первинні документи.

Первинними документами в бухгалтерському обліку є затверджені відповідними постановами Кабміну документи з обліку заробітної плати, матеріалів, грошових коштів тощо.

В податковому обліку крім вище названих бухгалтерських документів використовується податкова накладна, будова якої регламентована відповідно Податковим Кодексом України і наказом ДПА України.

Регістрами бухгалтерського обліку є журнали, журнали-ордера, машинограми, в податковому обліку використовуються крім цього книги обліку придбання товарів, робіт, послуг; книги обліку продажу товарів, робіт, послуг, будова яких регламентована наказом ДПА України; а також окремі регістри для нагромадження інформації з обліку валових витрат й валових доходів.

4) в податковому обліку при визначенні об'єкта оподаткування суттєве значення має використання звичайних цін при продажі нижче яких виникає додатковий об'єкт оподаткування з податку на прибуток і ПДВ, якщо такий продаж здійснюється пов'язаним особам.

Крім вище названих відмінних ознак бухгалтерського і податкового обліку, ці два види обліку мають і спільні ознаки. До їх числа можна віднести:

обидва види обліку ведуть одні і ті ж бухгалтера;

обидва види обліку ґрунтуються на одній і ті й ж первинній документації, за виключенням податкових накладних;

немає відмінностей в обліку розрахунків з Пенсійним фондом

в бухгалтерському і податковому обліку можуть використовуватися ті ж самі регістри обліку, за виключенням книг обліку придбання і продажу товарів, робіт, послуг, а при спрощеній системі - книг обліку доходів і витрат.

РОЗДІІЛ 2 НАУКОВО-ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ВИЗНАЧЕННЯ РІЗНИХ ВИДІВ ПОДАТКІВ

2.1 Нормативна база та науково-теоретичні аспекти визначення фіксованого сільськогосподарського податку

Таблиця 2.1 Нормативно-правові обліку розрахунків за податками та платежами

№	Законодавчий акт	Дата прийняття		Дата останніх змін		Сфера регулювання
1	Закону України №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»	16.07.99		07.07.2011		Визначає правові засади регулювання, організації. Ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.
2	Податковий кодекс України	23.12.2010		04.11.2011		Регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні
3	Постанова Кабінету Міністрів України. № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних»	29.12.2010		-		Визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї
4	Постанова Кабінету Міністрів України № 1238 «Про затвердження переліку достатніх підстав, які надають податковим органам право на проведення документальної позапланової виїзної перевірки платника ПДВ	27.12.2010 р.		-		Визначає перелік достатніх підстав, які надають податковим органам право на проведення документальної позапланової виїзної перевірки платника податку на додану вартість для визначення достовірності нарахування бюджетного відшкодування такого податку, згідно з додатком..
5	Наказ ДПА України №994«Про затвердження форми Розрахунку суми збору за першу реєстрацію транспортних засобів»		23.12.2010		-		Затверджує форму розрахунку збору за першу реєстрацію транспортного засобу.

Продовження таблиці 2.1

Постанова Кабінету Міністрів України № 11 «Про затвердження Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках»	12.01.2011		-	Визначає порядок акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум ПДВ на спеціальних рахунках, відкритих у банках.
Наказ Міністерства фінансів України № 1178 «Про затвердження Порядку визначення відповідності платника податку критеріям, які дають право на отримання автоматичного бюджетного відшкодування податку на додану вартість»	21.10.2011	-			Порядок визначення відповідності платника податку критеріям, які дають право на отримання автоматичного бюджетного відшкодування податку на додану вартість

Для прискорення розвитку сільськогосподарських товаровиробників в Податковому кодексі України передбачено функціонування спеціального режиму оподаткування з використанням фіксованого сільськогосподарського податку .Порядок функціонування спеціального податку визначені в розділі ХІУ «Спеціальні податкові режими» Податкового кодексу базуються на чинному законодавстві з урахуванням напрямів реформування податкової системи главі 2 «Фіксований сільськогосподарський податок»

Відповідно до норм ст. 11 Податкового кодексу спеціальний податковий режим - це система заходів, що визначає особливий порядок оподаткування окремих категорій господарюючих суб'єктів. Спеціальний податковий режим може передбачати особливий порядок визначення елементів податку та збору, звільнення від сплати окремих податків та зборів.

Відповідно до норм п.п. 14.1.256 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять» ПК фіксований сільськогосподарський податок - це податок, який справляється з одиниці земельної площі у відсотках від її нормативної оцінки та сплата якого замінює сплату окремих податків і зборів. Згідно із п.п. 9.1.14 ст. 9 ПК фіксований сільськогосподарський податок належить до загальнодержавних податків, тобто таких, що є обов'язковими до сплати на усій території України.

Фермерське господарство «Ітог» у відповідності з вимогами статті 301 пункту 301.1 ПКУ знаходиться на спеціальному режимі оподаткування у відповідності з яким е платником фіксованого сільськогосподарського податку.

Для підтвердження статусу платника фіксованого сільськогосподарського податку (ФСП) підприемству необхідно відповідати наступним вимогам:

-частка товарної продукції сільськогосподарського походження повинна становити не менше 75% від всіеї реалізованої продукції .

-не перевищувати частку доходу від реалізації декоративних рослин ,диких тварин,птахів виробів з хутра в 50% в доході від реалізації сільськогосподарської продукції.

- не проводити реалізацію та виробництво підакцизних товарів крім виноматеріалів.

Впровадження норм щодо дотримання товаровиробником частки сільськогосподарської продукції не менше 75% можлива лише при застосування певного підзаконого акту який мав би регламентувати порядок обчислення частки доходу від реалізації сільськогосподарської продукції. Таким підзаконим актом є наказ Міністерства аграрної політики України «Про затвердження Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства за попередній звітний (податковий) рік».

Також для аграрних підприемств з метою врахування специфіки їх роботи а саме залежності обсягів виробництва с.г. культур,її якості а також додаткових витрат на доробку продукцію яка збиралася або вирощувалася при несприятливих природно-кліматичних умовах а також на випадок винекнення у сільськогосподарського товаровиробника не залежних від нього обставин що унеможливлюють дотримання вимог про частку сільськогогосподарської продукції в загальному обсязі реалізації. На випадок винекнення фрс-мажорних обставин предбачена норма в гл.2 ПКУ.

Сутністьїї полягае в тому що якщо платник податку у звітному податковому періоді у зв'язку з обставинами не залежними віднього не має можливості дотримуватися вказаного порогу то до таких платників норма про частку в 75 % відсотків сільськогосподарської продукції взагальному обсязі реалізації на застосовуеться в разі якщо обставини е непереборними та дотримання порогу може призвсти до банкрутсва підприемства.

Об’ектом оподаткуання ФСП є площа сільськогосподарських угідь до яких входить:рілля,сіножаття,пасовища , а також землі водного фонду(ст302,1 ПКУ)

База оподаткування ФСП є нормативна грошова оцінка землі станом на 1 липня 1995 року.

Згвдно з п.п. 14.1.125 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять» нормативна грошова оцінка земельних ділянок для цілей глави 2 «Фіксований сільськогосподарський податок» розділу ХІУ ПК - це капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений, відповідно до законодавства, центральним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.

Відповідно до ст. 201 Земельного кодексу від 25.10.2001 р. № 2768 грошова оцінка земельних ділянок визначається на рентній основі. В залежності від призначення земельної ділнки та порядку проведення оцінки вирізняютьнормативну грошову оцінку та рентну.

Нормативна грошова оцінка використовується для цілей оподаткування, тоді як експертна - при здійсненні цивільно-правових угод щодо земельних ділянок. Грошова оцінка земельних ділянок проводиться за методикою, яка затверджується Кабміном.

Особливості проведення оцінки землі регулюються нормами Закону «Про оцінку земель» від 11.12.2003 р. № 1378. Згідно із ст. 5 «Види оцінки земель» зазначеного Закону, залежно від мети та методів проведення оцінка земель поділяється на такі види: бонітування ґрунтів; економічна оцінка земель; грошова оцінка земельних ділянок.

У зв'язку з вступом в силу з 1 січня 2012 року постанови Кабінетом міністрів України від 31.10.2011 р. № 1185 «Про внесення змін до Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів» відбулася зміна в рентній вартості землі на сума індексації рентного доходу-доходу який створюеться при виробництві сільськогосподарських культур на коефіціент 1.756 яка влинула лише на грошову оцінку земельної ділянки при укладанні цивільно- правових угод(угоди купівлі-продажу,оренди).

Для розрахунку бази оподаткування ФСП застосовується нормативно-грошова оцінка землі станом на 1 липня 1995 року. Розяснення щодо застосування нормативно-грошової оцінки землі для потреб податкового обліку наведено в листі Державного агентства земельних ресурсів України від 13.02.2012 р. № 1979/22/4-12.

Ставка ФСП змінеться в залежності від:

- категорії (типу) земель (за багаторічні насадження ставки є нижчими);

- розташування земель (для гірських зон та поліських територій ставки є нижчими);

- спеціалізації товаровиробника (тепличні комбінати сплачуватимуть податок за підвищеними ставками).

Ставки податку виражені в відсотках тобто є адвалерними що дає змогу не коригувати їх а змінювати лише базу оподаткування.

Якщо порівнбвати стаки ФСП та земельного податку то ставки по фсп є в 1.5 рази вищими але враховучи індексацію ставок земельного податку вони реально в 2 рази е меншими при однакових площах угідь.

Визначення поліських територій України наведено у Постанові КМУ від 25 грудня 1998 року № 2068, де, зокрема, встановлено, що до поліських територій належать території України, розташовані у природно-сільськогосподарській зоні Полісся, яка охоплює північну частину України, а також частину західного регіону України та характеризується специфічними ґрунтово-кліматичними умовами. Критеріями віднесення адміністративно-територіальних одиниць до поліських територій є їх розташування: у межах природно-сільськогосподарської зони Полісся та у смузі переходу від Поліської до Лісостепової зони, якщо певні види ґрунтів (земель) становлять не менше ніж 60 % у загальному складі сільськогосподарських угідь.

Перелік гірських зон, на які поширюється дія останнього абзацу даної статті, визначається Кабміном, виходячи з критеріїв, установлених ст. 1 Закону «Про статус гірських населених пунктів в Україні» від 15.02.1995 р. № 56. До гірських зон належать території, що розташовані у гірській місцевості, мають недостатньо розвинену сферу застосування праці та систему соціально-побутового обслуговування, обмежену транспортну доступність.

Критеріями віднесення певних територій до категорії гірських є: - розташування на висоті 400 метрів і вище над рівнем моря на території, рельєф якої значно розчленований байраками, водотоками тощо, та розміщення 50 і більше відсотків сільськогосподарських угідь на схилах крутизною 12 градусів і більше.

- низька забезпеченість сільськогосподарськими угіддями - якщо на одного жителя припадає менше ніж 0,25 гектара ріллі, або за її відсутності -менше ніж 0,60 гектара сільськогосподарських угідь;

- суворі кліматичні умови: холодна і довга зима (середня тривалість -не менше 115 днів, середньодобова температура повітря у січні не перевищує мінус 4 градуси), прохолодне коротке літо (середня тривалість - не більше двох місяців, середньодобова температура у липні не перевищує 20 градусів за Цельсієм), велика кількість опадів (середньорічна сума опадів у рідкому і твердому стані - не менше 600 міліметрів), мають місце селеві явища, повені, вітровали, снігові намети, сейсмічність землі.

Нововведенням ПК є передбачення застосування вищих ставок для окремих категорій товаровиробників, а саме сільськогосподарських підприємств, які спеціалізуються на виробництві (вирощуванні) та переробці продукції рослинництва на закритому ґрунті (для цієї категорії товаровиробників ставки ФСП є у 6,7 рази вищими, ніж для інших платників).

Відповідно до норм ст. 46 ПК податкова декларація, розрахунок - це документ, що подається платником податків (у тому числі його відокремленим підрозділом у визначених випадках) контролюючому органу у строки, встановлені Законом і на підставі якого здійснюється нарахування та сплата податкового зобов'язання.

Якщо платник податків вважає, що форма податкової декларації, визначена центральним контролюючим органом, збільшує або зменшує його податкові зобов'язання, всупереч нормам Кодексу з такого податку чи збору, він має право зазначити цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації. У разі необхідності платник податків може подати разом з такою податковою декларацією доповнення до декларації, складені за довільною формою, що вважатиметься невід'ємною частиною податкової декларації. Таке доповнення подається з поясненням мотивів його подання.

Платники самостіно обчислюють суму податку станом на 1січня поточного року та до 1 лютого подають податкову декларацію з фіксованого сільськогосподарського податку до відповідному органу ДПС за місцем розташування земельної ділянки та за місцем розташування платника в порядку передбаченому в статті 46 ПКУ.Форма податкової декларації встановлена центральним органом державної податкової служби за погодженням з Мінфіном. Таким чинов встановлюються також форми податкових декларацій з місцевих податків і зборів, що є обов'язковими для застосування їх платниками (податковими агентами).

Податкові декларації подаються:

- органу ДПС за місцем знаходження платника податку - на основі загальних площ сільськогосподарських угідь чи земель водного фонду, що перебувають у власності або користуванні (в тому числі на умовах оренди) платника податку;

- органу ДПС за місцем розташування земельної ділянки - стосовно земельних ділянок, розташованих у межах території відповідного органу місцевого самоврядування.

Тобто, якщо у платника ФСП у власності та/або користуванні, у тому числі на умовах оренди, є земельні ділянки, розташовані в межах території декількох органів місцевого самоврядування, то, крім загальної декларації з ФСП, що подається за місцем розташування платника податку, також подаються окремі декларації з ФСП до органу ДПС за місцем розташування таких земельних ділянок.

Сплата податку проводиться щомісяця, протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.

Щомісячний платіж визначається у розмірі третини суми податку, визначеної на кожний квартал від річної суми податку.

Поквартальна розбивка річної суми податку відображає специфіку сільськогосподарського виробництва: у I та ІІ кварталах - по 10 %; у III кварталі - 50 %; у IV кварталі - 30 %.

ФСП як спеціальний податковий режим передбачає особливий порядок оподаткування доходів від ведення сільськогосподарського виробництва.

У першу чергу, його застосування передбачає відсутність необхідності розрахувати оподатковуваний прибуток, оскільки платники ФСП не є платниками податку на прибуток, передбаченого розділом ІІІ ПК.

Це стосується і будь-яких різновидів податку на прибуток, зокрема податку на дивіденди, передбаченого п. 153.3 ст. 153 розділу ІІІ ПК. Даним пунктом визначено, що обов'язок із нарахування та сплати податку на дивіденди покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, є такий емітент або отримувач дивідендів платником податку чи має пільги зі сплати податку. Водночас обов'язок із нарахування та сплати авансового внеску з податку на прибуток (податку на дивіденди) не поширюється на суб'єктів господарювання, які перебувають на спрощеній системі оподаткування або є платниками ФСП згідно з розділом XIV ПК.

Платники ФСП звільняються також від сплати земельного податку за земельні ділянки, що використовуються для ведення сільськогосподарського виробництва.

Разом з тим розділ ХІІІ ПК має назву «Плата за землю» і поряд із земельним податком містить орендну плату за землю державної та комунальної власності, порядок справляння якої визначено ст. 288 даного розділу ПК.

Даною статтею, зокрема, встановлено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Відповідно, платники ФСП сплачуватимуть орендну плату за земельні ділянки, орендовані в органів виконавчої влади та місцевого самоврядування на загальних засадах - пільга на ці площі не поширюється.

Крім того, за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільськогосподарського виробництва, платникам ФСП необхідно сплачувати податок у загальному порядку. Зокрема, залежно від місця розташування земельних ділянок (у межах населеного пункту, поза його межами) та факту проведення нормативної грошової оцінки платникам ФСП необхідно застосовувати такі норми:

- ст. 273 - за земельні ділянки, розміщені на землях лісогосподарського призначення;

- ст. 274 - за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільськогосподарського виробництва, нормативну грошову оцінку яких проведено;

- ст. 275 - за земельні ділянки, розташовані в межах населених пунктів, у разі, якщо нормативну грошову оцінку не проведено;

- ст. 277 - за земельні ділянки несільськогосподарських угідь, зайнятих господарськими будівлями (спорудами), що розташовані за межами населених пунктів та нормативну грошову оцінку яких не проведено.

Збір за спеціальне використання води - це загальнодержавний збір, справляння якого передбачено п.п. 9.1.12 п. 9.1 ст. 9 ПК. Відповідно до п.п. 14.1.67 п. 14.1 ст. 14 «Визначення понять» ПК він справляється за спеціальне використання:

а) води водних об' єктів;

б) води, отриманої від інших водокористувачів;

в) води без її вилучення з водних об'єктів для потреб гідроенергетики і водного транспорту;

г) води для потреб рибництва.

Сільськогосподарські товаровиробники використовують воду переважно для зрошування, а рибницькі господарства - для поповнення водних об'єктів під час розведення риби та інших водних живих ресурсів (у тому числі для поповнення, яке пов' язане з втратами води на фільтрацію та випаровування).

Порядок справляння збору регулюється розділом XVI ПК.

Збір за провадження деяких видів підприємницької діяльності - сума коштів, що сплачується за придбання та використання торгового патенту, справляння якої передбачено п.п. 10.2.1 п. 10.2 ст. 10 «Місцеві податки і збори» ПК і регламентується розділом XII ПК.

Відповідно до ст. 267 розділу ХІІ «Місцеві податки і збори» платниками збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності є суб' єкти господарювання (їх відокремлені підрозділи), які провадять такі види господарської діяльності:торговельна діяльність у пунктах продажу товарів;діяльність з надання платних побутових послуг за переліком, визначеним КМУ; торгівля валютними цінностями у пунктах обміну іноземної валюти;діяльність у сфері розваг (крім проведення державних грошових лотерей).

Звільнення платників ФСП стосується лише абзацу а) п. 267.1 ст. 267 ПК у частині придбання торгового патенту для здійснення торговельної діяльності у пунктах продажу товарів.

Решта податків і зборів (обов' язкових платежів), передбачених статтями 9 та 10 ПК, сплачуються платниками ФСП у загальному порядку, передбаченому ПК.

Окремо у даному пункті згадується про необхідність сплати єдиного соціального внеску відповідно до Закону від 08.07.2010 р. № 2464 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», що набирає чинності з 1 січня 2011 року. Таке уточнення зроблено з урахуванням того, що тривалий час (з 1999 по 2004 рр.) внески на загальнообов'язкове державне соціальне страхування входили до складу ФСП, а у 2005-2009 рр. платники ФСП сплачували внески на загальнообов' язкове державне пенсійне страхування за пониженою ставкою.