3.3.1.7. Замена имущественного вычета

Налогоплательщик вправе не применять имущественный вычет, а уменьшить полученные от продажи имущества доходы на расходы, связанные с их получением. Такие расходы должны быть документально подтверждены. Это следует из абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ (см. также Письма Минфина России от 15.07.2011 N 03-04-05/7-516, от 26.05.2011 N 03-04-05/5-382, УФНС России по г. Москве от 25.02.2011 N 20-14/4/17410).

Например, Р.А. Зенин продал автомобиль за 350 000 руб. У Р.А. Зенина имеются на руках документы, в том числе платежные, подтверждающие расходы на приобретение автомобиля. Эти расходы составили 400 000 руб. Следовательно, Р.А. Зенин имеет право не использовать имущественный вычет в размере 250 000 руб., а уменьшить свои доходы от продажи автомобиля на фактические расходы по приобретению автомобиля в пределах суммы дохода, т.е. на 350 000 руб.

При этом не играет роли, когда именно такие расходы были осуществлены (Письмо Минфина России от 04.05.2010 N 03-04-05/9-247).

Как отмечают контролирующие органы, такие расходы могут быть осуществлены не только за счет собственных средств, но и, например:

- за счет средств материнского капитала (Письмо Минфина России от 24.01.2012 N 03-04-05/5-59);

- за счет средств, полученных в виде субсидий (Письма Минфина России от 20.03.2012 N 03-04-05/7-335, от 21.11.2011 N 03-04-05/7-922, от 16.11.2011 N 03-04-05/7-896, от 15.11.2011 N 03-04-05/9-893);

- за счет средств по государственным жилищным сертификатам (Письма Минфина России от 19.03.2012 N 03-04-05/7-323, от 15.04.2009 N 03-04-05-01/214, ФНС России от 17.04.2012 N ЕД-4-3/6475@, от 23.10.2009 N 3-5-02/1588, УФНС России по г. Москве от 03.06.2010 N 20-14/4/058716).

Отметим, что вычет можно только заменить. Одновременно уменьшить доходы и на сумму вычета, и на сумму произведенных расходов в отношении одного объекта нельзя (см. Письмо ФНС России от 05.08.2009 N 3-5-04/1174@ (п. 1)).

Когда одновременно продаются несколько объектов имущества, то по одному объекту можно применить вычет с учетом предельной суммы (1 000 000 или 250 000 руб.), а по другому - заменить вычет на расходы, связанные с получением дохода от продажи. Причем неважно, относятся объекты к одному виду (например, квартира и комната) или являются объектами разного вида (например, автомобиль и жилой дом).

Такую позицию занимают и контролирующие органы (Письма Минфина России от 27.04.2012 N 03-04-05/7-563, от 15.03.2011 N 03-04-05/9-133, от 13.01.2011 N 03-04-05/7-3, от 17.12.2010 N 03-04-05/7-737, ФНС России от 21.08.2009 N 3-5-04/1308@).

Например, О.Г. Теркин продал в 2011 г. квартиру за 1 000 000 руб. В этом же году он приобрел другую квартиру за 3 000 000 руб. и в конце года продал ее также за 3 000 000 руб.

О.Г. Теркин в отношении дохода от продажи первой квартиры вправе применить имущественный вычет в размере 1 000 000 руб. Что касается дохода от продажи второй квартиры, то О.Г. Теркин вправе его уменьшить на расходы, связанные с продажей, т.е. на 3 000 000 руб.

Отметим, что положения налогового законодательства по этому вопросу могут иметь и иную трактовку. Так, пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ не содержит оговорок о том, что замена имущественного вычета может быть произведена в отношении доходов от продажи каждого объекта имущества. Поэтому при буквальном прочтении этой нормы получается, что замене подлежит вычет в целом. В то же время подход Минфина России к решению этого вопроса более выгоден налогоплательщику.

Если продаются объекты, которые относятся к различным видам имущества (например, жилой дом, находящийся в собственности менее трех лет, и автомобиль), то в отношении одного объекта может быть применен вычет, а в отношении другого вычет может быть заменен на расходы.

Кроме того, заметим, что в ранее действовавшем Порядке заполнения налоговой декларации по НДФЛ, утвержденном Приказом Минфина России от 23.12.2005 N 153н, расчет имущественных вычетов (либо расходов на приобретение имущества) производился в соответствующих пунктах декларации, каждый из которых был предназначен для имущества определенного вида (п. п. 1, 2 листа Ж декларации, утвержденной Приказом Минфина России от 23.12.2005 N 153н). Причем указывать в них нужно было либо вычет, либо расходы (другого варианта не было).

Если продано несколько объектов, которые относятся к одной категории, то при замене имущественного вычета подтвержденные расходы учитываются по каждому из таких объектов в отдельности. То есть уменьшить доходы от реализации конкретного имущества можно только на расходы, непосредственно связанные с получением этого дохода. Такой вывод следует из Письма Минфина России от 29.05.2007 N 03-04-05-01/164.

Например, В.А. Иванов продал земельный участок, гараж и автомобиль. Срок владения имуществом составляет менее трех лет. Земельный участок был продан за 780 000 руб., автомобиль за 250 000 руб., а гараж за 80 000 руб. Документы, подтверждающие расходы на приобретение, имеются только в отношении автомобиля. Эти расходы составили 300 000 руб.

Таким образом, В.А. Иванов вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом по реализации земельного участка в размере 780 000 руб., а по остальному проданному имуществу - в размере 250 000 руб. либо вправе уменьшить свои доходы от реализации автомобиля на 250 000 руб.

Если же продаются несколько объектов имущества, относящихся к одному виду, но со сроком нахождения в собственности как более, так и менее трех лет, то вычеты применяются следующим образом. По объектам, срок нахождения в собственности которых менее трех лет, имущественный вычет можно заменить. В отношении объектов, находящихся в собственности более трех лет, вычет предоставляется в сумме, полученной от продажи имущества (Письмо Минфина России от 23.03.2009 N 03-04-05-01/136).