22.1.2. Если за налогового агента действует централизованная бухгалтерия

Иногда функции по ведению бухгалтерского учета, а также по осуществлению выплат физическим лицам, исчислению, удержанию и уплате НДФЛ по договору поручения (другому подобному договору) возлагаются на специализированную организацию - так называемую централизованную бухгалтерию.

В связи с этим отдельными специалистами высказывается мнение, что в таких ситуациях функции налогового агента (и в том числе обязанность представлять в налоговые органы справки 2-НДФЛ) переходят к таким централизованным бухгалтериям.

Существует судебная практика, поддерживающая подобный подход (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 26.06.2007, 03.07.2007 N КА-А41/5879-07, ФАС Дальневосточного округа от 28.06.2006, 21.06.2006 N Ф03-А59/06-2/1799, от 07.06.2006, 31.05.2006 N Ф03-А59/06-2/1824).

Основной аргумент сторонников этой позиции заключается в том, что налоговым агентом согласно п. 1 ст. 24 НК РФ является тот, на кого возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет. Раз исчислением, удержанием и перечислением НДФЛ занимается централизованная бухгалтерия, то она и признается налоговым агентом, а значит, должна представлять сведения о доходах в соответствии с налоговым законодательством.

Представляется, что такое толкование ст. 24 НК РФ неверно. Пункт 1 этой статьи указывает: налоговыми агентами признаются те лица, на которых соответствующие обязанности (исчислить, удержать и уплатить налог) возложены самим Налоговым кодексом РФ, а не договором. Поскольку доход выплачивается в результате трудовых (гражданско-правовых и т.п.) правоотношений с учреждением, а не с централизованной бухгалтерией, налоговым агентом является непосредственно учреждение (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Следовательно, централизованная бухгалтерия может быть признана лишь представителем налогового агента, действующим на основании договора. В этом качестве она может подавать справки 2-НДФЛ от имени учреждения.

22.2. В каких случаях оформляется справка о доходах

Оформить справку 2-НДФЛ придется в двух случаях:

1) для представления этой справки в налоговый орган (п. 5 ст. 226, п. 2 ст. 230 НК РФ);

2) для выдачи справки физическому лицу по его заявлению (п. 3 ст. 230 НК РФ).

22.2.1. Подача справок о доходах в налоговые органы

Для представления в налоговый орган справка 2-НДФЛ оформляется, если:

1) учреждение выплачивало физическому лицу доходы, с которых должно было исчислить и удержать НДФЛ.

В этом случае учреждение должно в обязательном порядке отчитаться именно по форме 2-НДФЛ. Это следует из п. 2 ст. 230 НК РФ и положений Приказа ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@;

2) учреждение выплачивало физическому лицу доходы, с которых не имело возможности удержать НДФЛ (например, доход был выплачен в натуральной форме).

Напомним, что в этом случае налоговый агент не позднее месяца со дня окончания соответствующего налогового периода обязан известить налогоплательщика и налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Обратите внимание!

Подача сведений о невозможности удержать с физического лица исчисленную сумму НДФЛ не освобождает налогового агента от обязанности представить сведения по форме 2-НДФЛ по итогам налогового периода в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ в отношении такого физического лица (Письма ФНС России от 29.10.2008 N 3-5-04/652@, от 20.09.2008 N 3-5-03/513@).

Обязательной формы для подачи такого уведомления налоговое законодательство не предусматривает. Однако налоговые органы рекомендуют в этом случае использовать именно справку 2-НДФЛ (п. 3 Приказа ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@). Но о невозможности удержать НДФЛ учреждение имеет право сообщить и в любой другой форме.

Примечание

Подробнее о действиях налогового агента, который не удержал налог с плательщика НДФЛ, см. разд. 9.2.1.1 "Если удержать налог невозможно".