Тема 5. Соотношение прямого и косвенного налогообложения в зарубежных странах

1. Анализ соотношения прямых и косвенных налогов.

2. Особенности построения прямого налогообложения в развитых странах.

3. Общие принципы построения косвенного налогообложения.

1. Анализ соотношения прямых и косвенных налогов

Эволюция зарубежного и отечественного налогообложения свиде­тельствует о постоянном поиске способов разрешения споров - какаяиз подсистем должна быть преобладающей: подсистема прямых или косвенных налогов. Несмотря на значительные преимущества прямых, полная замена ими косвенных налогов представляется нереальной дажев условиях экономики благосостояния. Моделей, дающих представление о соотношении прямых и косвенных налогов, созданных зарубежными и российскими специалистами в последнее время, несколько. Одной из них является модель, предлагаемая Р.Г. Гаджиевым. Она имеет две важные особенности:

1. дает представление о возможности анализа соотношения прямых и косвенных налогов в условиях разных уровней экономического благосо­стояния стран;

2. можно определить пропорции между группами прямых и косвенных налогов в разные временные периоды.

Определив такие пропорции, можно установить предел перелагаемос-ти косвенных налогов, за которым они становятся, по сути, стимулом инфляционных процессов.

Система прямого налогообложения должна быть преобладающей в эко­номике развитых стран. Для этого в модели использован кейнсианский подход к анализу потребления и сбережений в масштабах национальной экономики.

Анализ по модели Гаджиева дает ряд важных выводов:

1. в странах с высоким уровнем доходов отсутствие прямого подоход­ного налогообложения компенсируется эффективной системой налогообложения доходов, превышающих минимальный про­житочный минимум;

2. в развивающихся странах в отличие от развитых имеет место факт искусственного увеличения объекта прямого налогообложения в низко­доходной зоне;

3. в странах с невысоким уровнем экономического потенциала допол­нительная база подоходного налогообложения, создаваемая в низкодоход­ной зоне, компенсирует в определенной степени слабую продуктивность данного налога в высокодоходной зоне;

4)в условиях низкого уровня общественных доходов временно исклю­ чена возможность перехода такой экономической системы от использова­ния МРОТ к показателю прожиточного минимума.

Таким образом, косвенные налоги считаются налогами стабилизирую­щего характера по отношению к решению проблем финансового благопо­лучия государственной казны.

Сравнение доли прямых и косвенных налогов в сумме налоговых пос­туплений с мировыми тенденциями показывает, что в отличие от веду­щих стран мира налоговые поступления определяются преимущественно косвенными налогами, и эта тенденция устойчиво сохраняется. Долякосвенных налогов в отношении к ВВП устойчиво преобладает над пря­мыми налогами, причем наблюдается тенденция снижения доли прямых налогов, что не соответствует мировым налоговым тенденциям.

2. Особенности построения прямого налогообложения в развитых странах

По характеру налогового изъятия налоги подразделяются на прямые и

косвенные.

Прямые налоги взимаются непосредственно по ставке или в фикси­рованной сумме с дохода или имущества налогоплательщика, так что он ощущает их в виде недополучения дохода. К прямым налогам относятся

налог на доходы с физических лиц, налог на прибыль предприятий, иму­щественные налоги, налоги с наследств и дарений, земельный налог, нало­ги, регулирующие процессы природопользования, и ряд других. Нередко и прямые, и косвенные налоги подразделяют на несколько видов.

Прямые налоги подразделяются на реальные и личные. Разделение налогов на реальные и личные основывается на том, что реальными налогами облагаются отдельные вещи, принадлежащие налогоплатель­щикам, а личными налогами - совокупность доходов или имущество налогоплательщика.

Косвенные налоги изымаются иным, менее «заметным» образом, посредством введения государственных надбавок к ценам на товары и услуги, уплачиваемых покупателем и поступающих в государственный бюджет. К косвенным налогам могут быть отнесены акцизные налоги, таможенные пошлины (налоги на экспорт и импорт), налог с продаж, НДС. Косвенные налоги именуют еще безусловными в связи с тем, чтоони не связаны непосредственно с доходом налогоплательщика и взима­ются вне зависимости от конечных результатов деятельности, получения прибыли. Акцизы бывают индивидуальные и универсальные. Ярким при­мером универсального акциза является налог на добавленную стоимость. Индивидуальные акцизы устанавливаются как по отдельным видам това­ров, так и по группам товаров.

Прямые налоги распространяются на стадии производства и реализа­ции продукции, косвенные - в большей степени регулируют процессы распределения и потребления. Поэтому если прямые налоги - это налоги на доходы, то косвенные можно в определенном смысле считать налога­ми на расходы.

Налог на доходы организаций получил распространение в связи сразвитием форм бизнеса, основанных на принципе ограниченной ответс­твенности - в отличие от принципа полной ответственности, при кото­ром всякое лицо, осуществляющее коммерческую деятельность, отвечает за возникающие долги и по обязательствам не только вложенным в нее капиталом, но и всем своим состоянием. Данный налог взимается с чис­того дохода компании. Системы налогообложения дохода определяются подходом к решению вопроса о сокращении экономического двойного обложения дохода на уровне компании и на уровне акционеров, получа­ющих дивиденды.

Различают следующие системы налогообложения дохода:

1) классическая система, не предусматривающая ослабления эконо­мического двойного налогообложения. Распределяемая прибыль компа­нии облагается корпорационным и личным подоходными налогами. Эта система действует в США, Швейцарии, Швеции, Бельгии, Люксембурге, Нидерландах;

2)система уменьшения обложения прибыли на уровне компаний может функционировать в двух вариантах:

• на основе разных ставок, при этом распределяемая прибыль облагает­ся налогом по более низкой ставке. Эта система используется в Германии, Австрии, Португалии, Японии;

• на основе частичного освобождения от налогообложения распределя­емой прибыли. Система действует в Испании, Исландии, Финляндии;

3)система уменьшения обложения прибыли на уровне акционеров.Выделяют два способа снижения налогообложения доходов в виде диви­ дендов:

- налоговый кредит или система зачета. Данная система используется

во Франции, Великобритании, Ирландии;

- частичное освобождение от налога дивидендов, независимо от того, был ли удержан корпорационный налог с распределяемой прибыли или нет. Эта система действует в Австрии, Канаде, Дании;

4)система полного освобождения от налога распределяемой прибыли. Она может быть организована на уровне компании (Греция и Норвегия) или на уровне акционеров (Германия и Италия).

Налог на прибыль организаций взимается, как правило, по пропорци­ональным ставкам (24-40%). Данный налог применяется в основном вотношении коммерческой деятельности, осуществляемой организацией.

Основные принципы обложения подоходным налогом физических лиц для большинства стран едины, хотя наблюдаются некоторые разли­чия в подходах к определению величины облагаемого дохода и его состав­ных частей. В состав налогооблагаемого дохода включаются заработная плата, различные формы вознаграждения за труд, доходы от предприни­мательской деятельности, пенсии, рента, проценты, дивиденды и другие виды доходов. Общим для всех развитых стран является:

• понятие необлагаемого минимума;

• скидки, увязываемые с суммой фактических расходов, произведен­ных налогоплательщиком на те или иные оговоренные в налоговых зако­нодательствах цели;

• доход разбивается на части, для каждой из которых предусматривает­ся определенная ставка по возрастающей шкале (в ряде стран восточно­европейских стран предусмотрена плоская шкала);

• налог взимается, как правило, с дохода, полученного в течение кален­дарного или финансового года.

Основные различия при исчислении подоходного налога с населения в развитых странах заключаются в определении: объема и состава дохода, подлежащего налогообложению; понятия «единицы налогообложения»; состава и характера налоговых льгот при подсчете окончательных нало­говых обязательств; шкалы обложения.

В состав облагаемого дохода обычно входят:

1. основная заработная плата рабочих и служащих;

2. дополнительные выплаты, доплаты, премиальные и другие возна­граждения сверх основной заработной платы (Ирландия, Австралия, Новая Зеландия);

3. доходы от предпринимательской деятельности (фермерство, малый бизнес, торговля);

4. дивиденды, проценты по счетам в банках (Финляндия, Греция), про­центы по государственным бумагам (Австралия, Финляндия, Турция);

5. взносы по страхованию жизни (Дания, Испания, Япония);

6. доходы, получаемые от коммерческого использования недвижимой собственности;

7. условные доходы от владения домом, в котором проживают налогоп­лательщик и его семья (Бенилюкс, Греция, Италия, Португалия);

8. алименты, выплачиваемые на содержание детей (кроме Австралии, Австрии, Германии, Японии и Швейцарии);

9)единовременные выплаты, пособия (кроме Швеции, Великобрита­ нии, Канады, Финляндии);

10. пенсии;

11. выплаты по безработице, по болезни, семейные выплаты и льготы. Эксперты отмечают характерную тенденцию постепенного перехода

от принципа обложения объединенных доходов супругов (семейный при­нцип) к обложению их доходов на индивидуальной основе (доход отде­льного физического лица).

Один из важнейших элементов системы подоходного налогообложения населения - стандартные скидки, являющиеся основными налоговыми льготами по подоходному налогу с населения.

Налогообложение капитала и собственности осуществляется с помо­щью следующих групп налогов:

1. налог на личное состояние. Налогом облагается имущество физичес­ких лиц за вычетом обязательств, возникающих в связи с владением этим имуществом. Оценка имущества производится по рыночной стоимости. Налог носит регулирующий характер, взимается по единой ставке (Герма­ния, Бельгия, Люксембург) или по прогрессивной шкале (Испания, Шве­ция, Швейцария, Финляндия). Особенностью данного налога являются достаточно высокая сумма, с которой начинается взимание, а также значи­тельные льготы, предоставляемые при обложении. Поступления по данно­му налогу не превышают 3% в общем объеме налоговых поступлений;

2. налог на наследство и дарение. Данными налогами облагается имущес­тво, право на которое переходит к новому владельцу не в результате ком­мерческой сделки. Практически во всех странах этот налог осуществляется на центральном уровне, но в Швейцарии налогообложение осуществляет-

ся на местном уровне. Ставки обложения налогом во всех странах строятся по сложной прогрессии. В ряде стран подлежит вычету определенная часть имущества или земли; не подлежит обложению переход права собствен­ности к государству или к благотворительным организациям;

3. налог на прирост капитала. Этим налогом облагаются доходы физических лиц и организаций, получаемые от реализации имущест­ва (Великобритания, Швейцария). Данный вид налога можно отнести к вспомогательным видам. В ряде стран этот налог установлен специально с целью обложения доходов от спекулятивных и коммерческих операций с недвижимым имуществом;

4. налог на конкретные виды имущества. Эти налоги отнесены к компе­тенции местных органов управления.

3. Общие принципы построения косвенного налогообложения

Налоги на потребление наряду с походным налогом и взносами в фон­ды социального страхования являются важнейшим источником поступ­лений в бюджеты развитых стран. К налогам на потребление относятся:

• общие налоги на потребление (НДС);

• налоги по отдельным видам товаров и услуг (акцизы). Решающую роль среди налогов на потребление в развитых странах в

современный период играет НДС. Причины популярности НДС:

1. стремление увеличить государственные доходы от налогов на пот­ребление НДС имеет потенциально широкую базу обложения;

2. предпочтение облагать расходы конечных потребителей, а не затраты производителей по производству товаров и услуг.

В связи с указанными причинами несомненный интерес, особенно для России, представляет анализ опыта развитых стран в использовании НДС как части системы налогов на потребление.

Внедрение НДС в налоговые системы развитых стран мира берет нача­ло со второй половины прошлого столетия после того, как он был тео­ретически разработан во Франции в 1954 г. Необходимость применения такого показателя как добавленная стоимость в качестве объекта налого­обложения в европейских странах была обусловлена построением обще­го рынка. Распространение налога на добавленную стоимость в странахЕвропы ускорило принятие в 1967 г. I и III Директив ЕС, в которых НДС утверждался в качестве основного косвенного налога для стран-членовЕС и обязательного условия для стран, имеющих намерение в будущем вступить в сообщество.

Мол€носформулироватьтриотличительныеособе71НостиИДС.Во-пер-вых, в облагаемый оборот не включаются суммы ранее внесенногоплательщиком налога (основное отличие НДС от ранее действовавшего «каскадного» налога с оборота, ставка которого применялась к валовой стоимости товара, аккумулированной на всех стадиях его продвижения). Во-вторых, облагаемый оборот и налог учитываются и указываются в сче­тах организаций отдельно в составе цены товара. В-третьих, обложению подлежит весь оборот, но уплачивается в бюджет только часть налога, соот­ветствующая стоимости, которая добавлена к цене закупок плательщиком.

НДС является многоступенчатым налогом на потребление. Много­ступенчатость означает налогообложение товаров при каждом переходе права собственности на товар. Некоторые ученые выделяют «НДС гори­зонтальный» и «НДС вертикальный». Горизонтальный НДС - это налогпо конкретной (единичной) гражданско-правовой сделке. Вертикальный НДС - это итоговая сумма налога за некоторый период времени, опре­деляемый по совокупности гражданско-правовых сделок. Вертикальный НДС и горизонтальный НДС тесно взаимосвязаны между собой.

Взимание «НДС горизонтального» осуществляется методом частич­ных платежей. На каждой стадии движения товара плательщик компенси­рует свои затраты и добавляет налог на вновь созданную стоимость. При этом на стадии движения товара налог перечисляется одним плательщи­ком другому сверх цены. В конечном итоге вся сумма горизонтального НДС входит в цену товара, покупаемого конечным потребителем (факти­ческим плательщиком).

«Вертикальный НДС» формируется на основе горизонтального нало­га. По результатам налогового периода налогоплательщики определяют вертикальный НДС как совокупность горизонтального налога по всем операциям купли-продажи товаров. Таким образом, вертикальный НДС может быть трех видов: «входной НДС», «выходной НДС» и НДС, под­лежащий уплате в бюджет.

При определении итоговой суммы вертикального налога, подлежащего уплате в бюджет, применяется, так называемый, зачетный метод по сче­там, или косвенный метод вычитания, который формирует данный НДС как разность между «выходным НДС» (налогом, полученным от покупа­телей реализованных товаров) и «входным НДС» (налогом, уплаченным поставщикам материальных ресурсов). Вышеназванный метод иллюст­рируется формулой:

VAT=RxS-RxC,

где

VAT - налог на добавленную стоимость,

R- ставка налога,

S- стоимость реализованных товаров,

С - материальные затраты.

Заложенный в основе экономической природы налога механизм нало­гообложения добавленной стоимости функционирует только когда:

1. налог перечисляется между плательщиками сверх цены;

2. плательщик, заплативший за товар цену, формирует «НДС уплачен­ный» и может отнести его к возмещению из бюджета, если плательщик, получивший этот налог, сформирует «НДС полученный» и уплатит его в бюджет. Именно в этом проявляется системная взаимосвязь механизма действия НДС;

3. все плательщики налога состоят на учете и отчитываются в налого­вых органах.

Из этих основных положений исходили авторы налога. При любом нарушении указанных положений экономический механизм взиманияНДС полноценно функционировать не будет, а, следовательно, не будет надлежащей собираемости этого налога.

Контрольные вопросы

1. Какое соотношение прямого и косвенного налогообложения в стра­нах со слаборазвитой рыночной экономикой?

2. Соотношение прямого и косвенного налогообложения в развитых странах - модель Гаджиева.

3. Принципы разделения налогов на реальные и личные.

4. Разграничение прямых и косвенных налогов.

5. Какие существуют системы налогообложения дохода?

6. С помощью каких групп налогов осуществляется налогообложение капитала и собственности?

7. Принципы налогообложения НДС как одного из основных косвен­ных налогов.

8. Какие методы исчисления НДС существуют?