3. Операции, освобождаемые от уплаты ндс.

Рассмотрим основные положения, которые должен учитывать налого­плательщик при осуществлении операций, не подлежащих налого­обложению (освобождаемых от на­логообложения), а также порядок применения льгот, установленных ст. 149 НК РФ.

Если налогоплательщик осуще­ствляет операции, подлежащие на­логообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложе­ния) в соответствии с положения­ми ст. 149 НК РФ, то он обязан ве­сти раздельный учет как реализа­ции облагаемой и необлагаемой продукции (работ, услуг), так и за­трат на производство этих двух ви­дов продукции (работ, услуг).

Операции, подлежащие лице­нзированию в соответствии с зако­нодательством Российской Феде­рации, освобождаются от уплаты НДС только при наличии лице­нзий на осуществление данной де­ятельности.

Налогоплательщик может отка­заться от освобождения по опера­циям, перечисленным в п. 3 ст. 149 НК РФ. В остальных случаях (п. 1 и 2 ст. 149 НК РФ) освобожде­ние предоставляется в обязатель­ном порядке (пример 1).

Отказаться от применения льго­ты можно только на срок не менее одного года.

Отказ от льготы осуществляется путем подачи заявления в налого­вый орган по месту регистрации не позднее 1-го числа налогового пе­риода, с которого налогоплатель­щик намерен отказаться от льгот.

Если налоговый период при ис­числении НДС у налогоплательщи­ка составляет один месяц, то заявле­ние об отказе должно быть подано им не позднее 1-го числа месяца, начиная с которого налогоплатель­щик желает отказаться от льготы. Если же налоговый период у него составляет квартал, то заявление об отказе подается не позднее 1-го чис­ла первого месяца очередного квар­тала, начиная с которого налогопла­тельщик желает отказаться от льго­ты. (В соответствии со ст. 163 НК РФ налоговый период продол­жительностью квартал установлен для налогоплательщиков с ежеме­сячными в течение квартала сумма­ми выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 млн руб.)

Пример 1. Налогоплательщик предоставляет в аренду помещение представительству японской компа­нии, осуществляющей деятельность на территории Российской Федера­ции, имеющей аккредитацию. Арен­додатель не вправе отказаться от освобождения, предусмотренно­го п. 1 ст. 149 НК РФ, и выставлять счета арендатору с НДС.

Не освобождаются от налого­обложения операции при осуще­ствлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поруче­ния, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено Налоговым кодек­сом РФ (п. 7 ст. 149 НК РФ). Это означает, что по общему пра­вилу комиссионер, поверенный или агент не имеют права на льго­ту по своей выручке, т. е. в отно­шении своего вознаграждения вне зависимости от того, было оно удержано им или получено от­дельно.

Однако от уплаты НДС осво­бождаются посреднические услуги по реализации в соответствии с п. 2 ст. 156 Н К РФ.

При осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложе­ния), налогоплательщик обязан в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость заполнить раздел 4.

В гр. 1 по стр. 010 указывается код операции в соответствии с приложением № 3 к Порядку за­полнения налоговой декларации по налогу на добавленную стои­мость (далее - Порядок).

В гр. 2 по стр. 010 по каждому коду операции, не подлежащей на­логообложению, отражается стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг;), не подлежа­щих налогообложению (освобож­даемых от налогообложения) в со­ответствии со ст. 149 НК РФ, п. 2 ст. 156 НК РФ.

В гр. 3 по стр. 010 по каждо­му коду операции, не подлежа­щей налогообложению, отражается стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), операции по реали­зации которых не подлежат обло­жению НДС к соответствии со ст. 149 НК РФ.

В гр. 4 по стр. 010 по каждо­му коду операции, не подлежащей налогообложению, показываются суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг) либо при ввозе товаров на таможенную территорию Россий­ской Федерации, которые включа­ются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организации (налога на доходы физических лиц) по каж­дой операции, не подлежащей на­логообложению (освобождаемой от налогообложения).

По стр. 020 показываются ито­говые, суммы гр. 2, 3, 4 стр. 010 (пример 2).

При реализации товаров (работ, услуг) расчетные документы, первичные расчетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответ­ствующих сумм налога (п. 5 ст. 368 НК РФ). При этом на указанных документах делается соответствую­щая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

Однако нередко налогоплатель­щики, освобожденные от уплаты НДС, выставляют по ошибке сво­им покупателям счет-фактуру с выделенной суммой налога. В этом случае указанную в счете-фактуре сумму НДС нужно уплатить в бюд­жет (подп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ).

Восстанавливать "входной" НДС налогоплательщики обязаны при дальнейшем использовании товаров (работ, услуг), основных средств, нематериальных активов и имуще­ственных прав в операциях, не об­лагаемых НДС на основании ст. 149 НК РФ (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Уплатить восстановленный на­лог в бюджет организация должна будет в том налоговом периоде, в котором она передает либо начи­нает использовать имущество и имущественные права в операциях, не облагаемых НДС на основании ст. 149 НК РФ (пример 3).

Сдача помещений в аренду ино­странным гражданам и организациям на территории Российской Федера­ции. Российские организации, за­ключая договор аренды с ино­странной компанией или физиче­ским лицом, выступая при этом арендодателем, сталкиваются с проблемой, как выставлять счет — с НДС или без него.

Пример 2. ЗАО «Аргус» в январе 2006 г. реализовало ценные бумаги на сумму 2 200 000 руб. Так как реализация ценных бумаг в соответствии с подп.12 п.2 ст.149 НК РФ освобождается от налогообложения и в январе организация не осуществляла больше никаких операций, бухгалтер ЗАО «Аргус» должен в срок до 20 февраля представить в налоговую инспекцию декларацию, которая будет включать в себя титульный лист, разделы 1.1. и 2.1., в которых ставятся прочерки, и заполненный раздел 4.

Графа 1 стр. 010 (код операции) -1010243;

Графа 2 стр. 010 – 2 200 000 руб.

Так как ЗАО «Аргус» не приобретало каких – либо товаров (работ, услуг), непосредственно связанных с реализацией ценных бумаг, гр. 3 и 4 не заполняются. Соответственно в гр. 2 по стр. 020 также отражается сумма 2 200 000 руб.

Пример 3. ООО "Атлант" 1 февраля 2006 г. приобрело копировальную технику на сумму 26000 руб. (в том числе НДС 3966 руб.), основные сред­ства были введены в эксплуатацию, "входной" НДС принят к вычету. 29 февраля ООО "Атлант" передает детскому образовательному учрежде­нию в рамках благотворительной помощи приобретенную технику и заявля­ет льготу, предусмотренную подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Таким образом, ООО "Атлант" в феврале 2006 г. обязано восстановить ранее принятый к вычету НДС в сумме 3966 руб.

Предоставление арендодателем в аренду на территории Россий­ской Федерации помещении ино­странным гражданам или органи­зациям, аккредитованным в Рос­сийской Федерации, не подлежи) обложению НДС (п. 1 ст. 149 НК РФ). Положения данного пункта применяются в случае, если законодательством соответствующего иностранного государства установ­лен аналогичный порядок в отно­шении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностран­ном государстве, либо если та­кая норма предусмотрена междуна­родным договором (соглашением) Российской Федерации.

Перечень иностранных госу­дарств, в отношении граждан и (или) организаций которых приме­няются нормы данного пункта, определяется МИД России совместно с Минфином России.

В настоящее время освобожде­ние от обложения НДС при предо­ставлении арендодателем в арен­ду (субаренду) помещений на тер­ритории Российской Федерации иностранным гражданам и органи­зациям применяется при условии, что данные иностранные гражда­не и организации, аккредитован­ные в Российской Федерации, яв­ляются резидентами государств, включенных в перечни, установ­ленные приказом МИД России и МНС России от 13.11.2000 № 1347/БГ-3-06/386.

В качестве подтверждающих аккредитацию иностранной орга­низации могут служить документы, выдаваемые уполномоченным ор­ганом Российской Федерации (свидетельство о внесении в свод­ный государственный реестр ак­кредитованных на территории Рос­сийской Федерации представи­тельств иностранных компаний, выданное Государственной регист­рационной палатой при Минюсте России, разрешение на откры­тие представительства иностран­ной организации, выданное ГРП России или Торгово-промышлен­ной палатой).

Что касается вопроса примене­ния освобождения от налога на до­бавленную стоимость при предо­ставлении в аренду помещений иностранным гражданам, то по­скольку требование об аккредита­ции, установленное Налоговым ко­дексом РФ, относится только к иностранным организациям, ино­странному гражданину-арендатору достаточно подтвердить свое резидентство документом, удостоверя­ющим его личность, и выяснить вопрос о действии освобождения на территории иностранного госу­дарства (пример 4).

Пример 4. Российская органи­зация сдает в аренду помещение представительству австрийской компании, осуществляющему деяте­льность в Москве, имеющей аккре­дитацию. Так как в действующем перечне государств Австрия поиме­нована, то не облагаются налогом на добавленную стоимость услуги по предоставлению в аренду поме­щения под офис представительству австрийской компании, аккредито­ванной в России.

Федеральным законом от 22.07.05 № 119-ФЗ внесены изме­нения в отдельные подпункты ст. 149 НК РФ, статья также до­полнена новыми подпунктами, расширяющими перечень опера­ций, освобождаемых от налогооб­ложения:

- уточнен текст под п. 2 п. 2, исключены слова "в том числе", т. е. прежняя редакция уравнивала статус врачей, занимающихся част­ной медицинской практикой, с ме­дицинскими организациями и уч­реждениями;

- в подп. 17 п. 2 внесена по­правка о том, что не облагаются НДС также таможенные сборы за хранение товара;

- уточнен перечень докумен­тов, которые должны быть пред­ставлены в налоговые органы для получения права на освобожде­ние от налогообложения товаров (работ, услуг), реализуемых (вы­полненных, оказанных) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федера­ции - контракт на оказание помо­щи может заключаться не только с донором, но и с организацией, ко­торая уполномочена донором на осуществление подобных действий. Допускается освобождение налого­плательщика от налогообложения при условии заключения соответ­ствующих договоров и проведения необходимых расчетов не непо­средственно с донором безвозмезд­ной помощи, а с уполномоченным им органом или организацией (подп. 19 п. 2);

- не облагаются НДС операции по предоставлению займов в де­нежной форме (подп. 15 п. 3);

- из-под налогообложения вы­водятся услуги организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей (подп. 18 п. 3);

- из-под налогообложения вы­водится выполнение научно-иссле­довательских и опытно-конструк­торских работ только научными организациями, а не организация­ми науки (подп. 16 п. 3).

Расширен перечень операции, освобождаемых от налогообложе­ния (п. 3 ст. 149 НК РФ):

- услуги по обслуживанию бан­ковских карт (подп. 3.1);

- проведение лотерей, прово­димых по решению уполномочен­ного органа исполнительной влас­ти, включая оказание услуг по ре­ализации лотерейных билетов (подп. 8.1);

- совершение нотариусами, за­нимающимися частной практикой, нотариальных действий и оказание услуг правового и технического ха­рактера в соответствии с законода­тельством Российской Федерации о нотариате (п од п. 15.1);

- реализация лома и отхо­дов черных и цветных металлов (подп. 24);

- передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. (подп. 25).

Налогоплательщику необходимо обеспечить ведение раздельного учета рекламных товаров стоимо­стью до 100 руб. и более за едини­цу. Если передача и раздача рек­ламных товаров будет связана с вручением их физическим лицам. то исчисление НДС следует произ­водить исходя из розничных цен (пример 5).

Пример 5. ООО "Косметика", проводя рекламную акцию продук­ции компании "YES", всем покупа­телям вручает либо тоник для лица за 86 руб., либо мусс для укладки волос за 115 руб. В течение рабоче­го дня было передано подарков: то­ник для лица - 20 шт., мусс для укладки волос - 12 шт. Бухгалтер ООО "Косметика" должен начис­лить и уплатить в бюджет НДС с подарков стоимостью свыше 100 руб. за единицу товара: 115 руб. • 18 % • 12 шт. = 248 руб.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Налоговый Кодекс Российской Федерации. Принят Государственной Думой 16 июля 1998 г.

2. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие для вузов/Под ред. проф. Г.Б.Поляка, проф. А.Н.Романова. – М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2002. – 399 с.

3. Бухгалтерский учет № 4: Журнал, раздел Налоговые консультации, статья «Операции, освобождаемые от уплаты НДС»/ С.В.Сергеева, советник налоговой службы РФ 3 ранга. – 2006.

4. Бухгалтерский учет № 14: Журнал, раздел Налоговые консультации, статья «Что является местом реализации работ, услуг при исчислении НДС»/ С.В.Сергеева, советник налоговой службы РФ 3 ранга. – 2006.

Задача 1.

На балансе организации на 1 января текущего года числится следующее имущество: основные средства, остаточная стоимость которых 1368480 руб., материалы на сумму 156300 руб., готовая продукция на сумму 325600 руб. Амортизационные отчисления за отчетный квартал составили: январь – 98000 руб., февраль – 86000 руб., март – 67000 руб. В феврале реализовано токарное оборудование, остаточная стоимость которого составила 54000 руб. Рассчитать авансовый платеж по налогу на имущество организации за 1 квартал и указать срок его уплаты.

Решение:

В соответствии с Главой 30 «Налог на имущество организаций» Налогового Кодекса РФ, с 2004 года налогом на имущество организаций облагаются только основные средства.

Таким образом, остаточная стоимость основных средств на 1 февраля текущего года для расчета налога составит:

1368480 – 98000 = 1270480 рублей.

На 1 марта остаточная стоимость основных средств составляет:

1270480 – 86000 – 54000 = 1130480 рублей.

На 1 апреля остаточная стоимость основных средств составляет:

1130480 – 67000 = 1063480 рублей.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Так, среднегодовая стоимость имущества, подлежащая налогообложению за 1 квартал составляет:

(1368480 + 1270480 + 1130480 + 1063480) / (3 + 1) = 4832920 / 4 = 1208230 рублей.

Сумма авансового платежа за 1 квартал = ¼ х Налоговая ставка х Средняя стоимость имущества = 0,25 х 2,2 х 1208230 = 6645 рублей.

Авансовые платежи по налогу по итогам отчетного периода, уплачиваются не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.