Тема 8. Облікові реєстри та їх використання у бухгалтерському обліку

8.1. Класифікація облікових реєстрів.

8.2. Відображення господарських операцій в облікових реєстрах.

8.3. Виправлення помилок в облікових реєстрах.

8.1. Класифікація облікових реєстрів

Облікові реєстри - це носії інформації спеціальної форми, які призначені для реєстрації, групування та узагальнення господарських операцій, які оформлені відповідними первинними документами. Записи господарських операцій в реєстрах називається обліковою реєстрацією, дані якої служать для оперативного управління підприємством. Для кращого ознайомлення з обліковими регістрами доцільно розглянути їх класифікацію (рис. 8.1.).

Облікові реєстри

Критерії класифікації

За зовнішнім виглядом

За характером записів

За обсягом змісту

За формою

Рис. 8.1. Класифікація облікових реєстрів.

122

1. За зовнішнім виглядом регістри поділяються на книги, картки і окремі листки.

Книги (касова, головна) нумерують і на звороті останньої сторінки зазначають загальну кількість сторінок, а касову книгу прошнуровують і скріплюють печаткою, щоб застерегти від несанкціонованого вилучення інформації. Для кожного рахунка (аналітичного чи синтетичного) відводять певну кількість сторінок, щоб легше знайти окремий рахунок, подають зміст. Перевагою таких облікових реєстрів є надійність зберігання облікових записів. Однак існують і недоліки: громіздкість, неекономічність, утруднення поділу праці обліковців.

Картки виготовляють з цупкого паперу чи картону спеціальної форми. їх використовують для аналітичного обліку: пооб'єктний облік основних засобів, сортовий облік матеріалів на складі. Зберігають картки у спеціальних ящиках - картотеках. Для забезпечення зберігання карток їх реєструють і нумерують.

Окремі листки відрізняються від карток тим, що їх виготовляють з менш цупкого паперу, у них більший формат і зберігаються у папках -реєстраторах. їх використовують для ведення журналів-ордерів і допоміжних відомостей до них. Перевагою окремих листків є можливість застосування комп'ютерної техніки в обліковому процесі.

2. За характером записів виділяють реєстри хронологічного обліку, систематичного обліку та комбіновані.

У реєстрах хронологічного обліку господарські операції записують у календарній послідовності їх проведення та оформлення. У реєстраційному журналі зазначають номер запису, дату проведення операції, суму операції, кореспондуючі рахунки. Підсумок записів у журналі використовують для перевірки повноти і правильності систематичного обліку на окремих рахунках, порівнюючи його з підсумками оборотів за дебетом і кредитом синтетичних рахунків.

Систематичні облікові реєстри призначені для групування однорідних за економічним змістом господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку. Це реєстри, в яких ведуть записи на рахунках синтетичного або аналітичного обліку (головна книга, картки пооб'єкт-ного обліку основних засобів).

Комбіновані - це такі облікові реєстри, в яких хронологічні та систематичні записи ведуть одночасно, наприклад, поєднання Реєстраційного журналу і Головної книги, які називаються книга Журнал-головна.

123

3. За обсягом змісту виділяють реєстри синтетичного обліку, аналітичного обліку та комбіновані.

Реєстри синтетичного обліку призначені для відображення економічно однорідних господарських операцій на синтетичних рахунках у грошовому вимірнику з зазначенням дати, номера, суми бухгалтерського запису без пояснень (Реєстраційний журнал, Головна книга, книга Журнал-головна).

Реєстри аналітичного обліку призначені для відображення об'єктів обліку на окремих аналітичних рахунках, які деталізують зміст відповідного синтетичного рахунку, тобто детальніші записи роблять у таких облікових реєстрах з пояснювальним текстом (інвентарні картки).

Комбіновані облікові реєстри призначені для одночасного проведення синтетичного й аналітичного обліку. Ці реєстри дають змогу відобразити відповідні об'єкти в аналітичному обліку й одночасно одержувати узагальнені синтетичні показники, тобто у разі потреби забезпечувати порівнюваність записів на аналітичних і синтетичних рахунках (журнали-ордери).

4. За формою виділяють реєстри односторонні, двосторонні, багатографні та шахові.

Односторонні - це реєстри, у лівій стороні яких розташовані графи для запису дати, номера і змісту операцій. Вони є загальними для дебетових і кредитових записів. У правій стороні розташовані графи для дебетових і кредитових записів.

Залежно від змісту односторонні реєстри поділяють на три види: а) контокорентні - використовують для аналітичного обліку за розрахунковими та фондовими рахунками, записи на яких роблять тільки у грошовому вимірнику (рис. 8.2.);

Запис		Зміст	Дебет	Кредит
дата	номер
15.10.2004	7	Отримано готівку з банку в касу	301	311

Рис. 8.2. Схема контокорентних односторонніх реєстрів обліку

б) кількісно-сумові - використовують для обліку матеріальних цінностей, рух яких обліковують у натуральному та грошовому вимірниках, наприклад, картки кількісно-сумового обліку матеріалів (рис. 8.З.);

124

Запис

Зміст запису

Ціна

Надходження

Вибуття

Залишок

дата

номер

кількість

сума

кількість

сума

КІЛЬКІСТЬ

сума

15.10.2004

1

Надійшла тканина

17,50

1000

17500,0

-

-

1000

17500,0

Рис. 8.3. Схема кількісно-сумових односторонніх реєстрів обліку

в) кількісно-сортові - використовують для сортового обліку

товарно-матеріальних цінностей на складах (рис. 8.4.).

Дата	Номер документа	Від кого одержано або кому надійшло	Сорт	Розмір	Ціна	Контроль (підпис, дата)
			прибуло	вибуло	залишок
15.10.2004	47	Цех№1	Сталь 40 20 тонн	10А	300,00 20 тонн

Рис. 8.4. Схема кількісно-сортових односторонніх реєстрів обліку

Двосторонні - це реєстри, у лівій стороні яких відображають дебетові записи, у правій стороні - кредитовЬзаписи. Двостороння будова реєстрів характерна для бухгалтерських книг (Головна книга). Реєстри такої форми використовують тоді, коли кількість дебетових і кредитових записів однакова, що забезпечує раціональне використання облікових книг.

Багатографні - це реєстри, де дебетова графа поділяється на декілька граф, які використовують для аналітичного обліку за окремими рахунками. Суми цих граф групують за певними показниками (використовують для обліку виробничих витрат за статтями калькуляції) (рис. 8.5.).

Запис		Текст	Дебет					Кредит
дата	номер		стаття 1	стаття 2	стаття 3	і т.д.
15.10.2004	12	Нараховано заробітну плату	-	-	18243,40	-	661

Рис. 8.5. Схема багатографних реєстрів обліку

Шахові реєстри побудовані так, щоб кожна записана сума характеризувала рахунок, що дебетується, і рахунок, що кредитується. Наприклад, вид витрат і місце їх призначення. Суму операцій записують тільки один раз і відображають одночасно за дебетом і кредитом кореспондуючих рахунків, що забезпечує скорочення облікових записів та їх наочність.

125

8.2. Відображення господарських операцій в облікових

реєстрах

Порядок запису господарських операцій в облікові реєстри регламентується „Положенням про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку", яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. за №88. Згідно з цим положенням господарські операції в облікові реєстри записують на підставі належно оформлених і опрацьованих документів (документи заповнюються чорнилом темного кольору або кульковою ручкою, засобами механізації або іншими засобами), які забезпечують збереження записів протягом тривалого часу та застерігають внесення несанкціонованих і непомітних виправлень. При застосуванні комп'ютерної техніки треба забезпечити відтворення облікових реєстрів у зручному для читання вигляді.

Відповідальність за правильність реєстрації інформації в облікових реєстрах несуть особи, які склали і підписали їх. Перенесення інформації з первинних документів в облікові реєстри повинно відбуватись в міру надходження документів до місця опрацювання, проте не пізніше терміну, який забезпечив би своєчасне проведення виплат, своєчасне складання бухгалтерської та статистичної звітності, подання податкових декларацій.

Підчистки і незастережені виправлення, пропуски рядків і примітки між рядками в облікових реєстрах не допустимі.

Порядок ведення облікових реєстрів визначає головний бухгалтер. Він також визначає службові обов'язки кожного працівника і контролює за їх виконанням.

Записи в облікових реєстрах поділяються на прості та копіювальні.

Прості - це записи, які роблять в одному примірнику;

Копіювальні — це записи, які роблять тоді, коли треба мати копію запису, для чого використовують копіювальний папір або самокопіювальні бланки (при веденні касової книги другий примірник використовують як звіт касира). Застосування копіювальних записів виключає можливість помилок, які могли бути допущені при повторному переписуванні, а також сприяє економії часу на ведення обліку.

Порядок відображення господарських операцій в облікових реєстрах залежить від форми обліку, що застосовується на підприємстві. При окремих формах обліку (меморіально-ордерній) операції спочатку відображають у реєстрах синтетичного, а потім у реєстрах аналітичного обліку. Однак у сучасних умовах поширений порядок, коли поточний

126

облік операцій відбувається у комбінованих реєстрах хронологічного та синтетичного обліку, а на окремих ділянках також синтетичного й аналітичного обліку (журнали-ордери по розрахунках з постачальниками та підрядчиками).

Про відображення господарських операцій в облікових реєстрах на документах роблять відповідні відмітки, які слугують джерелом інформації для наступних перевірок щодо правильності записів. Наприкінці кожного місяця в обліковому реєстрі по кожному рахунку підраховують обороти за дебетом та кредитом і визначають залишки на перше число наступного звітного місяця. Такий завершальний цикл облікових робіт потрібен для перевірки правильності облікових записів і для складання звітності.

Способи перевірки правильності облікових записів грунтуються на системі взаємозв'язку та взаємоконтролю даних облікових реєстрів. Загальний підсумок оборотів по синтетичному рахунку в оборотній відомості повинен збігатись з підсумком реєстраційного журналу.

Взаємозіставлення правильності записів на синтетичних і аналітичних рахунках забезпечується за допомогою оборотних відомостей. При поєднанні за окремими рахунками синтетичного й аналітичного обліку в одному обліковому реєстрі, таке зіставлення непотрібне, оскільки підсумок аналітичних рахунків у ньому є одночасно підсумком записів відповідного синтетичного рахунка. Застосування облікових реєстрів є необхідною складовою нормально функціонуючої системи бухгалтерського обліку. Водночас раціоналізація систем управління підприємством має властивість пошуку досконаліших моделей.

У зв'язку з цим є такі напрямки удосконалення облікової інформації:

V об'єднання в одному обліковому реєстрі хронологічного та систематичного обліку, а за окремими рахунками аналітичного і синтетичного обліку;

V застосування лінійного та шахового запису в облікових реєстрах;

V використання системи накопичення і групування документів для одержання узагальнених показників по групі однорідних документів, скорочення їх подальшої реєстрації;

V впровадження сучасної комп'ютерної техніки.

Такі напрями удосконалення форм реєстрів - головні критерії при побудові вдалої системи бухгалтерського обліку на новоствореному підприємстві.

127

8.3. Виправлення помилок в облікових реєстрах

У процесі облікової реєстрації можуть виникати помилки: від простих описок до неправильної кореспонденції рахунків. Щоб забезпечити достовірність показників обліку, треба до складання звітності перевірити правильність записів, якщо були помилкидо виправити їх.

Помилки виявляють різними способами залежно від форм бухгалтерського обліку на підприємстві (при журнально-ордерній формі записи в облікових реєстрах зіставляють з даними первинних документів, які були підставою для записів у них. Система реєстрів такої форми обліку побудована так, що дає змогу контролювати правильність облікових записів, зіставляючи підсумки окремих журналів-ордерів і допоміжних відомостей). При проведенні таких перевірок бухгалтер робить відповідні відмітки, ставить свій підпис.

Поширений спосіб виявлення помилок - суцільна перевірка пункту-ванням записів, тобто перевіряють всі записи в обліковому реєстрі. Якщо є розбіжності, тоді записи послідовно зіставляють з документами, в яких відображені ті самі операції. Перевірену суму позначають (•) або (V ), тобто це означає, що записи перевірені.

Трапляються помилки у кореспонденції рахунків. Такі помилки виявляють під час перегляду кореспонденції рахунків або при ознайомленні з економічним змістом відображених операцій. Порядок виправлення помилок залежить від їх характеру і часу виявлення. Розрізняють три основних способи виправлення помилок: коректурний, ,, червоне сторно, " доповнюючих записів.

1. Коректурний спосіб - неправильний запис закреслюють однією рискою, але так, щоб можна було прочитати закреслене, зверху пишуть правильну суму чи текст. Виправлення помилки повинно бути застережено написом „виправлено" і підтверджено підписом особи, яка підписала документ, а в обліковому реєстрі підписом особи, яка зробила виправлення з зазначенням дати. Цим способом користуються тоді, коли помилка була виявлена до підведення підсумків облікових записів. Коли помилка пов'язана з неправильною кореспонденцією рахунків або виявлена після підведення підсумків в облікових реєстрах, то використовують спосіб „червоного сторно" або доповнюючих бухгалтерських записів.

2. Спосіб „ червоне сторно" - неправильний запис роблять повторно у тій самій кореспонденції рахунків, але червоним кольором, що означає

128

від'ємні числа. При підведенні підсумків числа, записані червоним кольором, віднімаються. Одночасно звичайним чорнилом роблять запис із зазначенням правильної кореспонденції рахунків і суми, у результаті чого одержують правильне відображення операцій в обліку. Виправлення помилок цим способом оформляють бухгалтерською довідкою, в якій роблять посилання на номер і дату помилкового запису, що підлягає виправленню, а також документом, який був підставою для цього запису.

Наприклад, на підставі документа списано матеріали на суму 5000грн., яке помилково віднесли на витрати основного виробництва, а треба було віднести до загальновиробничих витрат. В обліку витрачені матеріали було відображено записом.

Дт - 23 „Виробництво"
Кт - 201 „Сировина і матеріали"	5000 грн.

Для виправлення помилкового облікового запису кореспонденції рахунків роблять запис, але червоним кольором.

цш

Дт - 23 „Виробництво"
Кт- 201 „Сировина і матеріали"	5000 гри.

Після цього роблять правильний запис звичайним кольором.

д--	91 „Загальновиробничі
	витрати"
Кт-	201 „Сировина і матеріали"	5000 грн.

На рахунках ці записи відображають так:

Дт 23 „Виробництво" К1

201 „Сировина

кг

С-до: 9000		С-до: 1000
	1) 5000	1) 5000
	2) 50011	2)5000
	3)5000
Оборот - 0	Оборот - 5000	Оборот - 0	Оборот - 0

Дт 91 „Загальновиробничі витрати" Кт

С-до:
1) 5000
Оборот - 5000	Оборот - 0

Описаний метод застосовують ще у тому випадку, коли записи на рахунках зроблено у правильній кореспонденції, але перебільшену суму. Тоді на величину різниці між помилково записаною і правильною сумами

129

роблять часткове „червоне сторно". На рахунках ці записи матимуть вигляд.

Дт 201 „Сировина і матеріали" Кг Дт 23 „Виробництво" Кг

С-до: 9000		С-до: 1000
	1) 5000	1)5000
	2)1000	2)1000
Оборот - 0	Оборот - 4000	Оборот - 4000	Оборот - 0

Метод доповнюючих записів застосовують тоді, коли в обліку кореспонденцію рахунків подано правильно, але операцію записано у меншій сумі, ніж треба. У цьому випадку складають доповнюючий бухгалтерський запис у тій самій кореспонденції, що й початковий, але на суму різниці між правильною і зменшеною сумою операції.

Дт - 23 „Виробництво" І

-^ї—--:-:-— 1000 грн.

К - 201 „Сировина і матеріали

Дт 201 „Сировина і матеріали" Кт Дт_23 „Виробництво" Кт

С-до:		С-до:
	1) 5000	1) 5000
	2)1000	2)1000
Оборот - 0	Оборот - 6000	Оборот- 6000	Оборот- 0

Усі доповнюючі записи складають на підставі бухгалтерської довідки з обов'язковим посиланням на номер і дату помилкового запису. Наприклад, при меморіально-ордерній формі обліку для виправлення помилкових записів методом „червоне сторно" або доповнюючих записів складають окремий меморіальний ордер, який реєструють у звичайному порядку в реєстраційному журналі, а потім роблять виправні записи у відповідних реєстрах синтетичного й аналітичного обліку. При журнально-ордерній формі обліку, якщо помилку у журналі-ордері виявлено після підведення підсумків, але до перенесення у Головну книгу, то виправлення роблять у передбачених для цього підсумкових рядках і графах, а після перенесення у Головну книгу підсумків журналів-ордерів ніякі виправлення у них не допускаються, а виявлена помилка виправляється за допомогою додаткового запису у Головній книзі.

Отже, виправлення у документах бухгалтерського обліку допускаються лише за чітко регламентованими правилами. Будь-які відхилення від цих правил унеможливлюють розглядати документи як докази, які треба враховувати при контрольно-ревізійних процедурах і судово-бухгалтерській експертизі.

130

Запитання для самоконтролю.

1. Для чого призначені облікові реєстри?

2. Які найпоширеніші критерії класифікації облікових реєстрів?

3. Якими класифікаційними ознаками характеризується Касова книга?

4. Якими класифікаційними ознаками характеризуються журнали-ордери?

5. Якими класифікаційними ознаками характеризується Головна книга?

6. Якими класифікаційними ознаками характеризуються інвентарні картки?

7. Якими класифікаційними ознаками характеризується Реєстраційний журнал?

8. Якими класифікаційними ознаками характеризується книга Журнал-головна?

9. Якими класифікаційними ознаками характеризуються картки кількісно-сумового обліку матеріалів?

10. Які реєстри за зовнішнім виглядом застосовують у бухгалтерському обліку?

11. Які реєстри за характером записів застосовують у бухгалтерському обліку?

12. Які реєстри за формою застосовують у бухгалтерському обліку?

13. Які реєстри за обсягом змісту застосовують у бухгалтерському обліку?

14. Чи допускаються виправлення записів в облікових реєстрах?

15. Чим відрізняються копіювальні облікові записи від простих?

16. На основі якого облікового реєстру складають звіт касира?

17. Що означає „пунктування" облікових записів?

131

18. Які види помилок можуть виникати при облікових записах у бухгалтерських реєстрах?

19. Якими найпоширенішими способами виправляють помилки в облікових реєстрах?

20. У чому полягає зміст коректурного способу виправлення помилок в обліку?

21. У чому полягає зміст способу виправлення помилок „червоне сторно"?

22. У чому полягає зміст виправлення помилок за допомогою доповнюючих записів?

Завдання для самостійного опрацювання.

1. Навести власний приклад застосування способу „червоного сторно" при виправленні помилок в обліку.

2. Навести власний приклад застосування методу доповнюючих записів при виправленні помилок в обліку.

132