3.2. Мероприятия по совершенствованию методов учета затрат и калькулирования себестоимости

Учет затрат на производство в традиционной учетной практике представляет собой часть общей системы бухгалтерского учета. При этом собственно бухгалтерский (финансовый) и производственный учет взаимоопределены и взаимосвязаны между собой.

В системе производственного учета выделяется два важнейших связанных между собой направления: первое - аналитический учет затрат и выхода продукции, второе - калькулирование ее себестоимости. Цели первого направления учета - текущий оперативный контроль затрат в местах их возникновения, разграничение и измерение затрат по видам затрат, периоду времени, продукту или заказу, выявление отклонений от норм и стандартов затрат и стандартных требований к готовой продукции. Цели второго направления производственного учета - группировка издержек в аналитических разрезах, позволяющих определить себестоимость продукции с применением приемов и способов исчисления себестоимости единицы продукции (калькуляции).

Для рациональной организации производственного учета является важным определение объектов, способов учета затрат, объектов калькулирования, калькуляционных единиц и приемов калькулирования себестоимости продукции.

Объекты учета затрат на производство - это реально возникающие затраты производства, сгруппированные по различным признакам, необходимым для получения информации в целях контроля и управления.

Метод учета затрат на производство представляет собой совокупность приемов и способов наблюдения за производственными затратами, обеспечивающих достоверное и всестороннее их отражение по объектам учета и позволяющих получать объективные обобщенные показатели.

Применение конкретных приемов и способов, составляющих тот или иной метод учета затрат, определяется учетной политикой каждой организации, формирование которой непосредственно зависит от особенностей хозяйственной деятельности.

В хозяйстве общепроизводственные расходы списываются в конце года и распределяются пропорционально прямым затратам за вычетом кормов.

В Методических рекомендациях № 792 [13] предложен второй вариант распределения общепроизводственных расходов животноводства: расходы на оплату труда - пропорционально основной оплате труда производственного персонала в животноводстве; остальная часть затрат - пропорционально основной оплате труда производственного персонала «+» затраты на содержание основных средств.

Применение второго способа распределения общепроизводственных расходов более рационально, а так же применяя этот способ можно более корректно рассчитать фактическую себестоимость продукции животноводств, что поможет принять правильное управленческое решение.

Аналогичным способом можно распределять и общехозяйственные расходы.

Организация учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции предполагают:

- экономическое обоснование классификации затрат и их группировки для исчисления себестоимости продукции;

- определение круга затрат, включаемых в себестоимость продукции и четкое разграничение их между производственной и полной себестоимостью;

- разработку и обоснование методов стоимостной оценки каждого элемента затрат, распределение их между законченной продукцией и незавершенным производством, распределение косвенных расходов, определение объема калькулируемой продукции, их объемов и калькуляционных единиц, установление периодичности (сроков) калькулирования;

- распределение затрат между сопряженными видами продукции и обоснование оценки побочной продукции;

- построение калькуляционных листов и исчисление себестоимости продукции.

В соответствии с методическими рекомендациями № 792 по калькулированию, побочная продукция должна оцениваться по фактическим затратам на ее уборку и хранение, стоимости подстилки (соломы, торфа, опилок и др.), суммы амортизации основных средств по удалению навоза из ферм и навозохранилищ и других расход, что не делается в хозяйстве.

Нормативно – справочные материалы по курсу «Планирование и организация сельскохозяйственного производства», разработанный коллективом сотрудников кафедры организации сельскохозяйственного производства ПСХИ им. академика Д.Н. Прянишникова в 1986 г. рекомендует норматив выхода побочной продукции животноводства на голову с учетом потерь на пастбищах для КРС 8-9 т., молодняка КРС до 2 лет 3-4 т., но этот норматив будет соблюдается при наличии глубокой подстилки и при соблюдении рациона кормления. Реально в среднем по хозяйствам Пермского региона, по мнению специалистов норматив можно снизить для КРС до 6-7 т. и для молодняка КРС до 2-3 т.

Таблица 17. – Нормативы выхода побочной продукции животноводства (на голову с учетом потерь на пастбище).

Показатели	Норматив	В хозяйстве
		план	факт
КРС	6-7	3,6	3,6
Молодняк КРС до 2 лет	2-3	1,1	1,1

В хозяйстве выход навоза планируется меньше, чем по нормативу, что значительно завышает себестоимость основной продукции животноводства. Затраты на побочную продукцию в плановую себестоимость закладываются минимальные без учета рекомендаций. По этой же себестоимости навоз оценивается и по итогам финансового года.

Таблица 18. – Расчет себестоимости готовой продукции молочного стада при обоснованном оприходовании побочной продукции.

Показатели	Кол-во	Коэффициент пересчета	Фактическая себестоимость
			всего, тыс. руб.	на единицу продукции, руб.
Молоко, ц	5111	90	3036	594
Приплод, гол.	129	10	337	2612
Навоз, т	840	х	84	100
Итого	х	х	3457	х

Данные таблицы 18 показывают, что даже если принять в расчетах оценку, принятую в хозяйстве по навозу 100 руб. за 1 тонну то себестоимость единицы продукции в 2005 году должна была получится по молоку 594 руб., а по приплоду 2612 руб.

Таблица 19. – Расчет себестоимости готовой продукции животных на выращивании и откорме молочного стада при обоснованном оприходовании побочной продукции.

Показатели	Кол-во	Фактическая себестоимость
		всего, тыс. руб.	на единицу продукции, руб.
Прирост КРС, ц	401	2496	6224
Навоз, т.	540	54	100
Итого	х	2550	х

Данным таблицы 19 показывают, что при обоснованном оприходовании навоза себестоимость прироста КРС за ц получает 6224 руб.

Таблица 20. - Расчет себестоимости 1 ц. живой массы скота по молочному стаду с учетом обоснованном оприходовании побочной продукции.

Показатели	количество, голов	живой вес, ц	стоимость, руб.
Остаток на начало года	240	523	2589870
Поступило в течение года: приплод	129	26	336948
прирост	х	401	2495824
куплено	-	-	-
прочие поступления	6	27	71359
Итого поступило	135	454	2904131
Итого с остатком на начало года	375	977	5494001
Падеж по плановой себестоимости	1	5	24000
Остаток на конец года по фактической себестоимости	х	972	5470001
Себестоимость 1 ц живой массы	х	х	5628

В таблице 20 исчислена фактической себестоимости 1 ц живой массы животных молочного стада с учетом оприходованного навоза в соответствии с нормативами. Себестоимость 1 ц живой массы получилась 5628 руб.

Таблица 21. – Сравнительная характеристика показателей себестоимости.

Показатели	Фактическая себестоимость, единицы продукции, руб.	Себестоимость рассчитанная в соответствии методическими рекомендациями, руб.	Изменения
Молоко	600	594	-6
Приплод	2640	2612	-28
Прирост КРС	6284	6224	-60
Живая масса	5656	5628	-28

Таким образом, рассматривая показатели таблицы 21 можно сделать выводы, что хозяйство в 2005 году из-за не правильного оприходования навоза привело к завышению себестоимости единицы продукции: по молоку на 6 руб., по приплоду 28 руб., по приросту на 60 руб. В конечном итоге хозяйство недополучило прибыли от реализации молока – 29076 руб., от реализации животных на выращивании и откорме, оценка которых осуществляется в живой массы – 10528 руб.

Главному бухгалтеру следует пересмотреть учетную политику в части распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Немаловажным условием совершенствования учета на предприятии является применение единых унифицированных форм документов, поскольку в хозяйстве многие документы заменяют старые бланки документов.

В накладных, где списываются материалы на ремонт фермы нужно указывать конкретный объект (молочное стадо, откорм крупного рогатого скота), а лучше выписывать лимитно-заборные карты в пределах предварительно утвержденного лимита в двух экземплярах (кладовщику и получателю).

Необходимо наладить учет выхода и прихода навоза, что в значительной степени снизит себестоимость основной продукции животноводства. Затраты на навоз Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции в сельском хозяйстве предусмотрено относить исходя из нормативных расходов на его уборку и хранение в конкретных условиях. В эти затраты должны входить и амортизационные отчисления на технические средства по удалению навоза, расходы по его хранению и выемки из навозонакопителей.

Для этого нужно открывать отдельный аналитический счет по побочной продукции, который даст возможность ежемесячно относить на него соответствующий размер затрат.

Для своевременного поступления документов в бухгалтерию и четкой регламентации движения документов бухгалтер должен следить за соблюдением графика документооборота.

Второе направление в совершенствовании методики – применение современных методов учета затрат и калькулирования себестоимости.

В методических рекомендациях № 792 выделен раздел «Учет производственных затрат в системе управленческого учета». Объектами учета затрат в системе управленческого учета являются статьи и экономические элементы затрат, структурные подразделения (места возникновения затрат; центры затрат - наиболее важные для управления группировки затрат; носители затрат - виды выпускаемой продукции, работ и услуг).

В системе управленческого учета организуются отдельные направления, призванные выполнять функции контроля. Это оперативный контроль по всем объектам учета затрат, структурным подразделениям, ответственным лицам; текущий контроль за использованием в производстве ресурсов, полнотой отражения факторов хозяйственной жизни, правильности отнесения затрат по объектам учета затрат и носителям затрат, а также осуществление последующего контроля и аудита системы внутреннего контроля.

Задачи управленческого учета в рыночных условиях, помимо традиционных задач производственного учета, включают:

- выбор соответствующих форм внутренней отчетности по объектам управления и объектам учета, определение их содержания для целей анализа, контроля и регулирования затрат;

- определение затрат и результатов по местам возникновения затрат, центрам затрат и центрам ответственности;

- осуществление маржинального анализа по производственным подразделениям (центрам ответственности) и по выпускаемой продукции;

- использование метода бюджетирования;

- оценка состояния развития организации, его ресурсного потенциала;

- определение производственных мощностей организации;

- оценка конкурентных преимуществ и определение слабых сторон организации.

Для построения эффективности системы управленческого учета необходимо интегрировать в нее систему производственного учета. Это позволит исключить дублирования документации. Повысить производительность и снизить издержки, связанные с обслуживанием системы. Особое внимание следует уделить автоматизированным системам управления производством и обработки экономической информации, позволяющим оперативно подготавливать отчетность в различных разделах с заданным уровнем детализации.

Переход на рыночную экономику вносит коренные изменения в систему хозяйствования до минимума снижается роль органов централизованного управления, усиливаются отношения на добровольных началах между предприятиями, что существенно усиливает их влияние и внутренние потребности в информации, а, следовательно, повышает роль учета, прежде всего возникает необходимость в оперативном учете, усиление его контрольных функций по выполнению договорных обязательств и своевременных платежей. Один из основных резервов в этом направлении – широкое и эффективное применение ЭВМ. Внедрение в практику бухгалтерского учета ЭВМ являются предпосылкой новой формы бухгалтерского учета, отличительной чертой которой является то, что формирование и хранение учетных данных осуществляется на машинных носителях, а выдача их обеспечивается по запросу пользователя в любое время. Бухгалтерский учет в ООО «Флора» ведется вручную. В настоящее время существует множество бухгалтерских программ, в том числе есть специализированная программа «1С Сельскохозяйственное предприятие». В конфигурацию кроме основных, включены возможности, обусловленные особенностями бухгалтерского учета в сельском хозяйстве:

- частичное использование готовой продукции для воспроизводства;

- учет продукции сельскохозяйственного производства в течение года по плановой себестоимости с последующим расчетом фактической себестоимости в конце года;

- формирование дополнительных бухгалтерских проводок, учитывающих отклонение от плановой себестоимости;

учет натуральных показателей одновременно в нескольких единицах измерения: животные в головах и живом весе, потребляемых кормов – в физическом весе и в кормо-единицах, реализация молока – в физическом и зачетном весе;

- распределение затрат по основным и вспомогательным производствам в разрезе объектов калькуляции;

- дополнительные отчеты – ведомости: «Учет затрат на производство», «Учет движения животных», «Учет продукции и оказанных услуг».

В настоящее время у организации нет возможности осуществить покупку и установку бухгалтерской программы из-за недостатка денежных средств.

В системе управленческого учета основным объектом являются затраты. Определение характера зависимости величины затрат от воздействия различных факторов, их отношение к технологическому процессу позволяет определить существенность факторов и их управление. Освоение методов контроля за затратами дает возможность обеспечить эффективное производственное использование ресурсов. Использование разных способов включения затрат и распределения косвенных расходов в себестоимость конкретных видов продукции дает возможность исчислить полную себестоимость и себестоимость для разных целей.

Исходя, из рассчитанного уровня себестоимости необходимо организовывать производство таким образом, чтобы не превышать этот приемлемый уровень, и обеспечивать возможность его постоянного, снижения. В основе такого учета и управления затратами лежит их классификация по отношению к изменению объемов производства на переменные и постоянные, по прямому отношению на объекты учета первых, с максимальным приближением к поэлементному их отражению, что приводится ниже:

На базе определения себестоимости составляются цены-предложения с помощью калькуляции. Исходя из всех возникающих в организации затрат устанавливают нижние границы цен, по которым предприятие еще может предложить свою производимую продукцию без убытка для себя. Полную себестоимость при таких условиях включить в цены и предложить на рынке невозможно, не нарушив его правила ценообразования. Полученные цены-предложения организации проверяются на рынке потребителями и конкурентами, что может привести к необходимому контролю цен с помощью проверочной калькуляции.

Это дает возможность вести наблюдения, контроль и политику цен, определить результаты деятельности организации, уровень доходности каждого вида продукции и осуществлять гибкое ценообразование в соответствии со сложившейся конъюнктурой.

Выводы и предложения

Проблема снижения себестоимости приобретает особую актуальность на современном этапе. Поиск ее снижения помогает многим хозяйствам избежать банкротства и выжить в условиях рыночной экономики.

В современных условиях хозяйствования, для создания конкурентоспособной продукции и устойчивой финансовой деятельности ООО «Флора», управленческому персоналу необходимо рационально вести учет затрат и выхода продукции животноводства.

Проведенный в ходе работы анализ выявил, что затраты в животноводстве в 2005 году по сравнению с 2004 годом увеличились на 1269 тыс. руб. Главную роль в росте затрат сыграли материальные затраты. Их удельный вес в 2005 году составил 62,4%. Основную долю материальных затрат занимают корма, они составили 41,3%.

Важное значение для снижения себестоимости имеет рационально организованный первичный и аналитический учет. Необходимо контролировать правильность и своевременность составления первичных документов, соблюдения графика документооборота, достоверность отнесения затрат по счетам бухгалтерского учета. Для этого необходимо проводить ряд мероприятий по совершенствованию внутреннего контроля.

С этой целью необходимо проводить ежегодную учебу кадров животноводства с присвоением классности. Для каждой категории работников необходимо разработать должностные инструкции, где конкретно должны быть обозначены трудовые обязанности.

На основании вышеизложенного были разработаны следующие предложения по организации и ведении бухгалтерского учета:

- Пересмотреть учетную политику в части распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Бухгалтерской службе необходимо ознакомится с методическими рекомендациями в части распределению общехозяйственных и общепроизводственных расходов и выбрать оптимальный вариант.

- Применять единые унифицированные формы документов.

- Необходимо наладить учет выхода и прихода навоза, что в значительной степени снизит себестоимость основной продукции животноводства. Для этого следует открывать отдельный аналитический счет по побочной продукции, который даст возможность ежемесячно относить на него соответствующий размер затрат.

- Для своевременного поступления документов в бухгалтерию и четкой регламентации движения документов бухгалтер должен следить за соблюдением графика документооборота.

- Контроль за правильностью оформления первичных документов и отнесением затрат на продукции.

- Разработать и утвердить график проведения инвентаризаций. При проведении инвентаризации проверять корма не только в количественном выражении, но и проверять качество кормов, условия хранения.

- Руководителям подразделений вести четкий учет отработанного времени и выполненной работы механизаторов на животноводческих фермах. Имеют место случаи приписки. Что влечет за собой увеличение расходов ГСМ, незаконно начисление заработной платы и т.д.

Так же необходимо наладить организацию управленческого учета, что выступить весьма важным средством обеспечения устойчивости функционирования сельскохозяйственного производства и повышения его эффективности.

Данные предложения позволят наладить контроль в отрасли животноводства, снизить затраты и убытки.

Список использованных источников

1. Конституция Российской Федерации, принятая 12.12.1993 г. (с дополне­ниями и изменениями от 14.10.2005 года №6-ФКЗ).

2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть I и II). Часть I от 30.11.1994.года № 51-ФЗ принята Государственной Думой РФ 21.10.1994 года . (с до­полнениями и изменениями от 10.01.2006 № 18-ФЗ), часть II от 26.01.2006 года № 14-ФЗ принята Государственной Думой РФ 22.12.1995 года (с дополнениями и изменениями от 02.02.2006 года № 19-ФЗ).

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть I и II). Часть I от 31.07.1998 года № 146-ФЗ принята Государственной Думой РФ 16.07.1998 года (с дополнениями и изменениями от 04.11.2005 года № 137-ФЗ), часть II от 05.08.2000 года № 117-ФЗ принята Государственной Думой РФ 17.17.2000 года (с дополнениями и изменениями от 01.01.2006 года № 16-ФЗ).

4. Федеральный закон «Об обществах с ограниченной ответственностью», принят Государственной Думой 14.01.1998 года (с изменениями и дополнениями от 29.12.2004 года № 192-ФЗ).

5. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 года № 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 01.01.2004).

6. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфин РФ от 09.12.1998 года № 60н (в редакции Приказа Минфин РФ от 30.12.1999 № 107н).

7. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ № 4/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.07.1999 года № 43н.

8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» ПБУ № 5/01, утвержденное приказом Минфин РФ от 09.06.2001 № 44н.

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденное приказом Минфин РФ от 30 марта 2001 г. № 26н (с изме­нениями и дополнениями от 12.12.2005 года).

10. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфин РФ от 06.05.1999 года № 33н.

11. Приказ Минфина РФ «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению» от 31.10.2000 г.

12. Приказ Минсельхоза РФ «Об утверждении методических рекомендаций по учету затрат в животноводстве» от 02.02.2004 г. № 73.

13. Приказ Минсельхоза РФ «Об утверждении методических рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в сельскохозяйственных организациях» от 06.06.2003 г. № 792.

14. Приказ Минсельхоза РФ «Об утверждении методических рекомендаций по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций» от 29.01.2002 г. № 88.

15. Приказ Минсельхоза РФ «Об утверждении метод рекомендаций по бухгалтерскому учету доходов и расходов, деятельности сельскохозяйственных и других организаций АПК» от 31.01.2003 г. № 28.

16. Бороненков С.А. Управленческий анализ: Учеб. пособие. – М.: Финансы и статистика, 2003.

17. Бухгалтерский учет: Учебник/ П.С. Безруких, В.Б. Ивашкевич, Н.П. Кондраков и др.; Под ред. П.С. Безруких. – 2-е изд., перераб. и доп.- М.: Бухгалтерский учет, 1996

18. Михалкевич А.П., Белый Н.И. Калькуляция себестоимости продукции в АПК. Учеб. для вузов. – Мн., ООО «Мисанта», 1999.

19. Пизенгольц М.З. Бухгалтерский учет в селском хозяйства. Т.1. Ч.1. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2001

20. Пизенгольц М.З. Бухгалтерский учет в селском хозяйства. Т.2. Ч.2. Бухгалтерский управленческий учет. Ч.З. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учебник. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2003

21. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятий АПК. 4 – е изд. МН.: Новое знание, 2004

22. Голованова А.А. Учет на предприятиях АПК // Бухгалтерский учет 2002. - № 5. – с.41.

ПРИЛОЖЕНИЯ

67