Понятие и классификация финансовых вложений
Согласно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» к финансовым вложениям относят инвестиции организации в уставные капиталы и ценные бумаги других организаций, затраты на приобретение государственных ценных бумаг, суммы предоставленных займов другим организациям.
Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:
• наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
• переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);
• способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью, в результате его обмена, использовании при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости).
К финансовым вложениям организации не относятся:
• собственные акции, выкупленные акционерным обществом у аукционеров для последующей перепродажи или аннулирования;
• векселя, выданные организацией (продавцу) при расчетах за проданные товары продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;
• драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности;
• вложения организации в недвижимое имущество, имеющее материально-вещественную форму, представляемые организацией за плату во временное пользование с целью получения дохода.
Финансовые вложения классифицируют по различным признакам:
• связи с уставным капиталом;
• формам собственности;
• срокам, на которые они произведены.
По формам собственности различают государственные и негосударственные ценные бумаги.
В зависимости от срока, на который они произведены, подразделяются на:
• долгосрочные, когда срок их погашения превышает 1 год;
• краткосрочные, когда срок их погашения не превышает 1 года.
Оценка финансовых вложений
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Согласно п. 9 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость финансовых вложений равна сумме фактических затрат организации без НДС и других возмещаемых налогов. К ним относят суммы, выплаченные предприятием продавцу и посреднику, стоимость информационных и консультационных услуг и др.
Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться.
В зависимости от того, изменяется или нет первоначальная стоимость, финансовые вложения делят на две группы:
• вложения, по которым определяется рыночная стоимость;
• вложения, по которым рыночная стоимость не определяется.
К первой группе относят акции или облигации, которые продаются и покупаются на бирже, то есть котируются на бирже. Эти финансовые вложения отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного периода по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Эту корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.
Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится у коммерческой организации на финансовые результаты в составе операционных доходов или расходов. В бухгалтерском учете результаты переоценки отражаются записями:
• при увеличении рыночной цены: Д 58 К-т 9 1/1;
• при снижении рыночной цены: Д 91/2 К-т 58;
Если на отчетную дату по каким-либо причинам организация не может определить текущую рыночную стоимость, то финансовые вложения отражаются по их последней оценке (п. 24 ПБУ 19/02).
Вторая группа — финансовые вложения, по которым рыночная стоимость не определяется, показываются в бухгалтерском учете по их первоначальной стоимости (п. 21 ПБУ 19/02). По долговым ценным бумагам (облигациям, векселям), которые не котируются на бирже, разницу между первоначальной и номинальной стоимостью можно списать на операционные доходы или расходы равномерно в течение срока их обращения.
При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, применяют следующие способы оценки:
• по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета;
• по средней первоначальной стоимости;
• по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ
Для учета наличия и движения инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации, в уставные капиталы других организаций, а также предоставленных другим организациям займов используют счет 58 «Финансовые вложения». Счет активный, сальдовый.
По дебету счета 58 отражают финансовые вложения, осуществленные организацией в корреспонденции:
Д 58 К 51, 52, 91, 90.
По кредиту счета 58 отражают погашение (выкуп) и продажу ценных бумаг в корреспонденции
Д 91 К-т 58, а также возврат займов в корреспонденции Д 51, 52 К 58.
Для учета затрат по приобретению финансовых вложений используют либо отдельный субсчет к счету 58 «Финансовые вложения», либо субсчет к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 76/8 «Учет расчетов по приобретению ценных бумаг» с последующим оприходованием финансовых вложений непосредственно на счет 58 (при условии перехода права собственности на ценные бумаги).
При предварительной оплате расходов по приобретению ценных бумаг в учете делают записи:
• Д 76 субсчет «Авансы выданные» К 51 — на сумму перечисленного аванса;
• Д 58 К 76 субсчет «Авансы выданные» — оприходованные ценные бумаги.
При получении ценных бумаг по договору простого товарищества — Д 58 К 80.
При безвозмездном поступлении ценных бумаг на их рыночную стоимость делают запись Д 58 К 98/2.
Курсовая разница от дооценки ценных бумаг в связи с изменением курса валюты отражается в виде
Д 58 К 91/1.
К счету 58 могут быть открыты следующие субсчета:
58/1 «Паи и акции»,
58/2 «Долговые ценные бумаги»,
58/З «Предоставленные займы»,
58/4 «Вклады по договору простого товарищества».
Аналитический учет финансовых вложений ведут по видам вложений (паи, акции, облигации) и объектам, в которые осуществлены эти вложения (организациям продавцам ЦБ, организациям
заемщикам).
Все ценные бумаги, которые хранятся на предприятии, должны регистрироваться в книге ценных бумаг. Книга должна быть пронумерована, прошнурована, скреплена печатью и подписями руководителя и главного бухгалтера.
УЧЕТ ВЛОЖЕНИЙ В УСТАВНЫЕ КАПИТАЛЫ ДРУГИХ ОРГАНИЗАЦИЙ
Финансовые вложения в уставный капитал (акции) представляют собой сумму активов, инвестированных в имущество другой организации для обеспечения ее уставной деятельности. Внести вклад в уставный капитал АО можно только путем приобретения его акций. В оплату акций можно перечислить деньги, либо передать имущество.
Вклады в уставные капиталы акционерных обществ ведут на счете 58, субсчет 1 «Паи и акции» и отражают по дебету счета 58 в корреспонденции со счетами денежных средств и счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений: Д 58/1 К 51, 52, 90, 91.
При этом переданные объекты оценивают по договорной стоимости (на основе реальных рыночных цен) по кредиту счетов 90 и 91 и по дебету этих счетов по остаточной стоимости (для основных средств и НА) и по фактической себестоимости (для товаров и готовой продукции).
Разница дебетового и кредитового оборотов счетов 90 и 91 обозначает первичный финансовый результат вложений в акции.