3. Совершенствование системы управления себестоимостью услуг ооо «Жемчужина» на основе внедрения системы «Директ-костинг»

3.1. Определение точки безубыточности производства

         Маржинальный анализ (анализ безубыточности) позволит ООО «Жемчужина»:

- более точно исчислить влияние факторов на изменение сум­мы прибыли и на этой основе более эффективно управлять процес­сом формирования и прогнозирования ее величины;

- определить критический уровень объема продаж (порога рен­табельности), постоянных затрат, цены при заданной величине со­ответствующих факторов, при котором финансовый результат бу­дет равен нулю;

- установить зону безопасности (зону безубыточности) пред­приятия;

- исчислить необходимый объем услуг для получения задан­ной величины прибыли;

- обосновать наиболее оптимальный вариант управленческих решений, касающихся изменения производственной мощности, ас­сортимента услуг, ценовой политики, вариантов оборудова­ния, технологии производства услуг, приобретения дополнительных материалов и др. с целью минимизации затрат и увеличения прибыли.

         Проведение маржинального анализа, основанного на соотноше­нии «затраты - объем - прибыль», требует от ООО «Жемчужина» соблюдения ряда усло­вий, таких, как:

- необходимость деления издержек на две части – переменные и постоянные;

- переменные издержки изменяются пропорционально объему производства (реализации) продукции;

- постоянные издержки не изменяются в пределах релевантно­го (значимого) объема производства (реализации) продукции, т.е. в диапазоне деловой активности предприятия, который установлен исходя из производственной мощности предприятия и спроса на продукцию;

- тождество производства и реализации услуг (т.е. запасы готовой продукции на исследуемом предприятии отсутствуют).

          Для управления себестоимостью услуг в условиях ООО «Жемчужина» по системе «Директ-костинг» в первую очередь необходимо разделить все затраты на производство услуг на переменные и постоянные.  Постоянными расходами для исследуемого предприятия будут все накладные расходы, учитываемые на счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу». К переменным затратам отнесем материальные расходы, затраты на оплату труда с отчислениями на социальные нужды, а также амортизацию основных средств, т.е. затраты, учитываемые на счете 20 «Основное производство» (таблица 3.1)

Таблица 3.1

Переменные и постоянные затраты на производство  услуг ООО «Жемчужина» за 2006 год

Виды продукции	Переменные затраты															Постоянные затраты				Полная себестоимость
	Материальные расходы		Затраты на оплату труда и отчисления на социальны нужды			Амортизация оборудования			Прочие затраты			Всего переменных затрат
Стрижка волос	268.8	9.0	2017.7	67.7	2.9		0.1	8.6		0.3	2298.0		77.2	681.0			22.8	2979.0
Укладка волос	126.2	11.3	723.3	64.9	2.8		0.3	7.3		0.7	859.6		77.2	254.7			22.8	1114.3
Окраска волос	242.8	45.8	158.1	30.9	2.8		0.5	5.2		1.0	408.9		77.2	121.2			22.8	530.1
Химическая завивка	169.7	51.4	75.9	23.1	2.8		0.8	6.2		1.9	254.6		77.2	75.5			22.8	330.1
Маникюр	153.5	25.3	303.4	50.0	2.8		0.5	8.3		1.4	468.0		77.2	138.7			22.8	606.7
Наращивание ногтей	346.7	58.3	99.2	16.7	2.8		0.5	10.4		1.7	459.1		77.2	136.0			22.8	595.1
Коррекция бровей	2.2	5.2	23.6	61.6	2.8		0.7	4.1		9.7	32.7		77.2	9.7			22.8	42.4
Массаж лица	67.7	18.3	199.9	54.0	2.8		0.8	15.1		4.1	285.5		77.2	84.6			22.8	370.1
Химический пилинг	75.0	38.6	59.3	30.6	2.8		1.4	12.8		6.6	149.9		77.2	44.3			22.8	194.2
Итого	1452.6	21.5	3660.4	54.1	25.3		0.4	78.0		1.2	5216.3		77.2	1545.7			22.8	6762.0

         Как видно из таблицы 3.1, переменные затраты на производство услуг ООО «Жемчужина» в 2006 году составили 5216.3 тыс. руб., или 77.2 % всех затрат. На долю постоянных затрат приходится 22.8 %, что в абсолютном выражении составляет 1545.7 тыс. руб.

         Безубыточность для ООО «Жемчужина» - это такое состояние, когда бизнес не прино­сит ни прибыли, ни убытков. Это выручка, которая необходима для того, чтобы предприятие начало получать прибыль. Ее можно вы­разить и в количестве единиц услуг, которую необходимо про­дать, чтобы покрыть затраты, после чего каждая дополнительная единица оказанных услуг будет приносить прибыль предпри­ятию.

         Разность между фактическим и безубыточным объемом про­даж — это зона безопасности (зона прибыли), и чем больше она, тем прочнее финансовое состояние исследуемого предприятия.

           Безубыточный объем продаж и зона безопасности предприятия являются основополагающими показателями при разработке биз­нес-планов, обосновании управленческих решений, оценке дея­тельности предприятий, определять и анализировать которые дол­жен уметь каждый бухгалтер, экономист, менеджер.    Для определения их уровня в условиях ООО «Жемчужина» используем аналитический и графический способы.

         Определим точку безубыточности (порога рентабельности) графическим методом для производства таких услуг, как стрижка волос. В таблице 3.2 приведены показатели по производству данного вида услуг.

Таблица 3.2

Показатели производства услуг по стрижке волос

руб.

Показатели	Объем услуг 12300 шт.
	Всего, тыс. руб.	На единицу, руб.
Выручка от реализации	4305.0	350
Переменные затраты	2298.0	186.8
Маржинальный доход	2007.0	163.2
Постоянные затраты	681.0	55.4
Прибыль	1326.0	107.8

        По горизонтали графика по­казывается объем реализации услуг в натуральных единицах  или в денежной оценке (если график строится для нескольких видов услуг), по верти­кали - себестоимость проданных услуг и прибыль, которые вместе составляют выручку от реализации.

         По графику можно установить, при каком объеме реализации услуг предприятие получит прибыль, а при каком ее не будет. Можно определить также точку, в которой затраты будут равны вы­ручке от реализации услуг. Она получила название точки без­убыточного объема реализации услуг, или порога рентабель­ности, или точки окупаемости затрат, ниже которой производство будет убыточным. Разность между фактическим и безубыточным объемом продаж — зона безопасности.

          Как видно на рис. 3.1, в точке критического объема производства (точке безубыточности) нет прибыли и нет убытка (примерно 4170 единиц услуг). Справа от нее - область (зона) прибыли. Для каждого значения (количества услуг) прибыль определяется как разность между величиной маржинального дохода и постоянных затрат. Слева от критической точки находится область (зона) убытков, образуемая в результате превышения величины постоянных расходов над величиной маржинального дохода.

                          4305.0

                           Затраты,

                                доход

                             2298                                                                       прибыль

 

                                                                                                                  переменные       выручка от

                                                                                                                  расходы             реализации

                                                                                                            полная

                                      681

                                                                                                      себестоимость

                                          убыток

                                                                                                                                  12300

                                                                                                   Объем продукции

                                                                                             4170

Рис. 3.1 Взаимозависимость между объемом производства услуг по стрижке волос, затратами и прибылью

 

         Для более точного определения точки безубыточности (порога рентабельности) продукции ООО «Жемчужина»  используем метод уравнений, основанный на исчислении прибыли предприятия по формуле:

В – Пер з – Пост з = П

Где В – выручка

       Пер з - переменные затраты;

       Пост з - постоянные затраты;

       П - прибыль.

          Детализируя порядок расчета показателей формулы, ее можно представить в следующем виде:

(Ц х К) – (Пер зi х К) + Пост з = П,

Где Ц - цена за единицу;

       К - количество единиц;

       Пер зi  - переменные затраты на единицу продукции

          Определим точку безубыточности (порога рентабельности) методом уравнений для стрижки волос.

          В точке безубыточности прибыль равна нулю, поэтому эта точка может быть найдена при условии равенства выручки и суммы переменных и постоянных затрат.

350х = 186.8 х + 681000 + 0;

х = 4173

где х — точка безубыточности;

      350 — цена единицы продукции;

      186.8 — переменные затраты на единицу продукции;

      681000 - общая сумма постоянных затрат.

        Как видно из приведенного расчета, безубыточность реализации достигается при объеме услуг по стрижке волос в количестве 4173 единиц.

           Точку безубыточности можно рассчитать также в денежных единицах. Для этого достаточно умножить количество единиц услуг в точке безубыточности на цену единицы услуг:

4173 шт. х 350 руб. = 1460550 руб.

         По итогам  вышесказанного можно сделать вывод, что аналитический способ расчета безубыточного (критического) объема продаж и зоны безопасности предприятия более удобный по сравнению с графическим, так как не нужно чертить каждый раз график, что довольно трудоемко. Можно вывести ряд формул и с их помощью рассчитать данные показатели.

          Рассчитаем по приведенной методике безубыточный объем производства для каждого вида услуг ООО «Жемчужина» в натуральных и денежных единицах  (таблица 3.3)

Таблица 3.3

Расчет безубыточного объема производства продукции

		Объем выпуска	Переменные затраты			Постоянные затраты			Маржинальный доход			Выручка, тыс.руб.						Прибыль					Безубыточный объем производства
			всего, тыс.руб.	на ед. пр-ции, руб.	всего, тыс.руб.		на ед. пр-ции, руб	всего, тыс.руб.		на ед. пр-ции, руб	всего, тыс.руб.				на ед. пр-ции, руб		всего, тыс.руб.			на ед. пр-ции, руб.
																						шт.			руб
	Стрижка волос	12300	2298.0	186.8	681.0		55.4	2007.0		163.2	4305.0		350				1326.0			107.8		4173			1460.6
	Укладка волос	7070	859.6	121.6	254.7		36.0	907.9		128.4	1767.5		250				653.2			92.4		1984			496.0
	Окраска волос	1520	408.9	269.0	121.2		79.7	275.1		181.0	684.0		450				153.9			101.3		670			301.5
	Химическая завивка	820	254.6	310.5	75.5		92.1	196.4		239.5	451.0		550				120.9			147.4		315			173.3
	Маникюр	2840	468.0	164.8	138.7		48.8	327.2		115.2	795.2		280				188.5			66.4		1204			337.1
	Наращивание ногтей	685	459.1	670.2	136.0		198.5	362.9		529.8	822.0		1200				226.9			331.3		257			308.4
	Коррекция бровей	722	32.7	45.3	9.7		13.4	39.5		54.7	72.2		100				29.8			41.3		177			17.7
	Массаж лица	1540	285.5	185.4	84.6		54.9	207.3		134.6	492.8		320				122.7			79.7		629			201.3
	Химический пилинг	685	149.9	218.8	44.3		64.7	110.4		161.2	260.3		380				66.1			96.5		275			104.5
	Итого	х	5216.3	х	1545.7		х	4433.7		х	9650.0		х				2888.0			х		х			3400.4

          Чтобы определить, насколько близко исследуемое предприятие подошло к границе, за которой деятельность становится убыточной, определим отклонение фактического объема выручки от реализации продукции от расчетной величины точки безубыточности (Оабс) по формуле:

Оабс = ВР (факт) - ТБ

где ВР (факт) - фактическая выручка от реализации за период, ден. ед.

       ТБ – точка безубыточности

Оабс = 9650.0 тыс.руб. – 3400.4 тыс.руб. = 6249.6 тыс.руб.

          Вышеприведенные расчеты свидетельствуют о том, что ООО «Жемчужина» имеет достаточно большое абсолютное отклонение фактического объема выручки от реализации продукции от расчетной величины точки безубыточности (рис. 3.2), что оценивается положительно

Рис. 3.2. Соотношение фактической выручки ООО «Жемчужина» и точки безубыточности  в 2006 году

          Наиболее наглядным показателем, характеризующим степень удаленности предприятия от точки безубыточности является «Запас прочности». Он показывает, на сколько процентов может быть снижен объем реализации для сохранения безубыточного уровня работы (либо на сколько процентов необходимо увеличить объем реализации для достижения безубыточного уровня работы).

Рис. 3.3 Маржинальный доход по видам услуг ООО «Жемчужина»

         Определение «Запаса прочности» позволяет снять влияние масштаба производственной деятельности (как при анализе абсолютного отклонения от точки безубыточности) и тем самым дает возможность сравнения предприятий с различными оборотами (различными объемами выручки от реализации). Определим для ООО «Жемчужина» «Запас прочности» (ЗП) как отношение абсолютного отклонения от точки безубыточности к фактической величине выручки от реализации:

ЗП = (Оабс : ВР (факт)) х 100 %

ЗП = (6249.6 тыс.руб. : 9650.0 тыс.руб.) х 100 % = 64.8 %

          По приведенной методике рассчитаем абсолютное отклонение фактического объема выручки от оказания услуг от расчетной величины точки безубыточности и «Запас прочности» для каждого вида услуг ООО «Жемчужина» (таблица 3.4 и рис. 3.4)

Таблица 3.4

Расчет абсолютного отклонения фактического объема выручки от точки безубыточности и «Запаса прочности» для каждого вида услуг ООО «Жемчужина»

Тыс. руб.

	Выручка, тыс.руб.	Безубыточный объем производства тыс. руб.	Абсолютное отклонение фактического объема выручки от точки безубыточности, тыс.руб.	Запас прочности, %
Стрижка волос	4305.0	1460.6	2844.4	66.1
Укладка волос	1767.5	496.0	271.5	71.9
Окраска волос	684.0	301.5	382.5	55.9
Химическая завивка	451.0	173.3	277.7	61.6
Маникюр	795.2	337.1	458.1	57.6
Наращивание ногтей	822.0	308.4	513.6	62.5
Коррекция бровей	72.2	17.7	55.0	75.7
Массаж лица	492.8	201.3	291.5	59.2
Химический пилинг	260.3	104.5	155.8	59.9
Итого	9650.0	3400.4	6249.6	64.8

Рис. 3.4  Графическая интерпретация «Запаса прочности»  по видам услуг ООО «Жемчужина»

          Как видно из приведенных данных,  наиболее высокие значения «запаса прочности» характерны для таких видов услуг, как  коррекция бровей, укладка волос и стрижка волос (соответственно 75.7 %, 71.9 % и 66.1 %). Следовательно, можно сказать, что данные виды услуг являются более устойчивым к изменению рыночной конъюнктуры с точки зрения получаемой прибыли. Самые низкие значения «Запаса прочности» имеет окраска волос (55.9 %), маникюр (57.6 %) и массаж лица (59.2 %).