11.2. Аудиторская проверка бухгалтерского учета операций в иностранной валюте

К целям данной проверки относятся:

1. установление соответствия ведения бухгалтерского учета операций в иностранной валюте нормативным документам Бан­ка России и учетной политике коммерческой кредитной органи­зации;

2. определение правомерности открытия счетов в иностран­ной валюте на балансовых и внебалансовых счетах;

3. контроль правильности отражения в бухгалтерском учете операций переоценки валютных статей баланса, их документаль­ное оформление;

1. установление соответствия ведения технических конверси­онных счетов (при их наличии) требованиям Банка России;

4. контроль оформления и подписания документов по опера­циям в иностранной валюте;

5. выявление полноты отражения в учете заключенных кре­дитной организацией сделок по покупке-продаже валюты в день заключения сделки, своевременности переноса остатков по сче­там срочных сделок по срокам и на балансовые счета.

Основными нормативными документами, регулирующими порядок бухгалтерского учета операций в иностранной валюте, служат:

Правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организа­циях, расположенных на территории Российской Федерации от 5 декабря 2002 г. № 205-П (с дополнениями и изменениями).

Положение ЦБ РФ «О порядке ведения бухгалтерского учета валютных операций в кредитных организациях» от 10 июня 1996 г. № 290.

Положение ЦБ РФ «О порядке ведения бухгалтерского учета сделок покупки-продажи иностранной валюты, драгоценных ме­таллов и ценных бумаг в кредитных организациях» от 21 марта 1997 г. № 55 (с дополнениями и изменениями).

Указания ЦБ РФ «О порядке оплаты уставного капитала кре­дитных организаций иностранной валютой и отражения соответ­ствующих операций по счетам бухгалтерского учета» от 19 марта 1999 г. № 513-У (с изменениями).

Информационная база проверки включает:

1. ведомость остатков лицевых счетов, счетов 1-го и 2-го по­рядков, балансовых и внебалансовых счетов;

2. лицевые счета;

3. документы дня кредитной организации.

При проверке ведения кредитной организацией бухгалтерс­кого учета операций в иностранной валюте необходимо устано­вить соответствие учетной политики кредитной организации в этой области нормативным требованиям ЦБ РФ, а также факти­ческое отражение операций в регистрах бухгалтерского учета в соответствии с учетной политикой кредитной организации.

В соответствии с требованиями ЦБ РФ (Положение № 290) на счетах доходов и расходов кредитной организации, прибыли (убытков) и ее распределения, фондов, формируемых из прибы­ли кредитной организации, основных средств, капитальных вложений учет ведется только в российской валюте. Суммы в иност­ранной валюте отражаются в учете на данных счетах в рублевом эквиваленте по официальному курсу Банка России на дату совер­шения операции.

Иностранная валюта, внесенная в оплату уставного капитала кредитной организации, учитывается на счетах уставного капита­ла в российской валюте (на отдельных лицевых счетах акционе­ров или пайщиков):

у паевых кредитных организаций - по курсу, установленному собранием учредителей;

у акционерных кредитных организаций — по курсу, установ­ленному собранием учредителей для каждой эмиссии акций.

Регистры аналитического учета по указанным счетам ведутся только в валюте Российской Федерации.

Обороты и остатки по счетам в иностранной валюте в регист­рах синтетического учета отражаются только в российской валю­те по официальному курсу Банка России на текущую дату.

Аналитический учет по счетам в иностранной валюте может осуществляться одним из двух способов по выбору кредитной ор­ганизации, что фиксируется в ее учетной политике:

в двойной оценке (в иностранной валюте и в рублях по офи­циальному курсу Банка России на текущую дату);

только в иностранной валюте.

При ведении аналитического учета только в иностранной ва­люте у кредитной организации, как правило, возникает необхо­димость в использовании технических (скрытых) конверсионных счетов для осуществления межвалютных проводок.

Технические (скрытые) конверсионные счета открываются в каждом виде иностранной валюты и в валюте РФ на счетах каж­дой из глав Плана счетов бухгалтерского учета, где имеются счета в иностранной валюте. При наличии в учете кредитной ор­ганизации таких счетов необходимо удостовериться, что выпол­няются требования ЦБ РФ по использованию в учете таких кон­версионных счетов:

валютные остатки этих счетов не переоцениваются;

дебетовые остатки валютных счетов в рублевом эквиваленте равны кредитовым остаткам валютных счетов в рублевом эквива­ленте с учетом остатка технического конверсионного счета в рос­сийской валюте;

остатки технических (скрытых) конверсионных счетов не от­ражаются в балансе кредитной организации.

При проверке правильности оформления и отражения в уче­те переоценки валютных статей баланса необходимо удостове­риться в следующем:

в наличии мемориальных документов, отражающих пере­оценку каждого лицевого счета в иностранной валюте;

правильности применения в учете официального курса Банка России на соответствующую дату;

отражении результатов переоценки на лицевых счетах, отк­рытых на балансовых счетах 61306 «Переоценка средств в иност­ранной валюте — положительные разницы» и 61406 «Переоценка средств в иностранной валюте - отрицательные разницы», накопи­тельными оборотами в течение отчетного периода, т.е. курсовые разницы по переоценке валютного счета отражаются в коррес­понденции с тем счетом переоценки, который соответствует ха­рактеру операции: положительные — на счете 61306, отрицатель­ные — на счете 61406;

закрытии счетов по учету курсовых разниц (61306 и 61406) со­ответственно на счета доходов и расходов банка в иностранной валюте (70103 «Доходы, полученные от операций с иностранной ва­лютой и другими валютными ценностями» и 70205 «Расходы по опе­рациям с иностранной валютой и другими валютными ценностями») раздельными оборотами в сроки, указанные в учетной политике кредитной организации, но не реже одного раза в квартал;

отражении оборотов по переоценке в лицевых счетах в иност­ранной валюте (при ведении учета в двойной оценке);

наличии мемориальных документов по переоценке внебалан­совых счетов в иностранной валюте в корреспонденции со счета­ми 99998 «Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи» и 99999 «Счет для корреспонденции с активны­ми счетами при двойной записи»;

отражении в учете и соответствующем документальном оформлении переоценки валютных остатков счетов по учету срочных операций с отражением нереализованных курсовых разниц на парных счетах 93801 «Нереализованные курсовые раз­ницы по переоценке иностранной валюты» (отрицательные) и 96801 «Нереализованные курсовые разницы по переоценке иност­ранной валюты» (положительные).

Типичные ошибки:

отсутствие в документах дня мемориальных ордеров по пере­оценке валютных статей баланса;

отражение результатов переоценки пассивных балансовых счетов на счете 61406, активных — на счете 61306 независимо от направления изменения (рост, падение) текущего курса иност­ранной валюты.

Мемориальные документы по операциям в иностранной ва­люте должны быть оформлены двумя подписями работников кредитной организации.

При проверке заключенных кредитной организацией сделок на покупку-продажу иностранной валюты от своего имени и за свой счет необходимо удостовериться, что все заключенные сдел­ки отражаются на счетах бухгалтерского учета в день заключения сделки:

сделки, у которых дата расчетов совпадает с датой заключе­ния сделки, — на балансовых счетах;

сделки, у которых дата расчетов не совпадает с датой заклю­чения сделки, — на счетах по учету срочных операций.

В аналитическом учете, наряду с открытием отдельных лице­вых счетов для учета каждой заключенной сделки на счетах сроч­ных операций, должно быть обеспечено ведение учета в разрезе видов наличных и срочных контрактов, что может обеспечиваться програм­мным путем (наличие отдельного программного обеспечения) или группировкой полученных подтверждений о заключенных контрактах по их видам.

Операции по покупке-продаже кредитной организацией ва­люты от своего имени и за свой счет должны отражаться на ба­лансовых счетах по сделкам, дата расчетов по которым совпадает с датой заключения сделки, одним из двух способов, закреплен­ных в учетной политике банка: в соответствии с Положением ЦБ РФ № 290 от 10 июня 1996 г. или в соответствии с Положением ЦБ РФ № 55 от 21 марта 1997 г.; по сделкам, дата расчетов по ко­торым не совпадает с датой заключения сделки, в период от даты заключения сделки до наступления даты расчетов — на счетах по учету срочных операций (930, 960 и 933, 963), при наступлении даты расчетов по сделке — на балансовых счетах 47407 и 47408. Операции по покупке-продаже валюты по поручению и за счет клиента — на балансовых счетах 47405,47406.

В случае использования в учете Положения № 290 курсовые разницы по сделкам отражаются непосредственно на счетах дохо­дов или расходов по операциям в иностранной валюте (70103 или 70205). В соответствии с Положением № 55 курсовые разницы по сделкам учитываются на счетах 61306 и 61406. Для этих целей на указанных счетах может быть открыто неограниченное количест­во лицевых счетов по признакам, необходимым для управления кредитной организацией по каждому виду иностранной валюты, по каждому виду сделок, по каждому дилеру и т.д.). Остатки дан­ных счетов перечисляются на счета доходов и расходов кредитной организации по операциям в иностранной валюте в порядке и в сроки, аналогично перечислению остатков счетов переоценки.

При проверке отражения в учете заключенных кредитной ор­ганизацией сделок на покупку-продажу иностранной валюты со сроками расчетов по сделке, не совпадающими с датой заключе­ния сделки, необходимо проконтролировать:

правильность отнесения сделки к наличной либо срочной (наличной является сделка с датой расчетов не позднее второго рабочего дня от даты заключения сделки; срочной — с датой рас­четов не ранее третьего рабочего дня от даты заключения сделки; при этом в расчет принимаются рабочие дни в соответствии с за­конодательством Российской Федерации (с учетом переноса вы­ходных дней на рабочие дни решениями Правительства РФ);

своевременность переноса остатков на счетах срочных сделок при приближении текущей даты к дате расчетов;

своевременность и полнота закрытия счетов по учету сроч­ных операций и переноса остатков на балансовые счета при на­ступлении даты расчетов. При этом следует иметь в виду, что тип сделки с разрывом в датах валютирования определяется по по­следней дате исполнения, а перенос остатков на балансовые сче­та осуществляется при наступлении первой по срокам даты валю­тирования;

обоснованность применения неттинга по встречным сделкам, правильность расчета результата неттинга и отражения операций в учете.

Типичными ошибками считаются:

неправильное определение вида сделки (наличной или сроч­ной);

отсутствие переноса остатков на счетах срочных сделок при приближении текущей даты к дате расчетов; отсутствие указания даты определения курса покупки-прода­жи иностранной валюты на заявках клиентов кредитной органи­зации при несовпадении даты приема заявки к исполнению и да­ты заключения сделки.