Не включаються до матеріальних витрат:

• куповані матеріали, паливо, енергія, які реалізуються без додаткової обробки на даному підприємстві;

• зворотні відходи - це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, теплоносіїв та інших матеріальних цінностей, що утворилися в процесі виробництва продукції, втратили по­вністю чи частково споживчі властивості і через це використо­вуються з підвищеними витратами або зовсім не використовуються.

Оцінка матеріалів при їх придбанні та витрачанні здійсню­ється згідно з П(С)БО 9 “Запаси”.

2. Витрати на оплату праці - нарахована основна, додаткова заробітна плата та інші заохочувальні та компенсаційні виплати.

3. Відрахування на соціальні заходи - нарахування на фонд оплати праці до спеціальних фондів. Ще раз нагадаємо, що до цього елемента витрат включаються нараху­вання на ФОП; утримання із заробітної плати до соціальних фондів були віднесені на витрати в складі нарахованої заробіт-­ ної плати.

4. До елемента “амортизація” включається сума нарахованої амортизації основних засобів, інших необоротних матеріаль них активів та нематеріальних активів з використанням методів, визначених П(С)БО 7 та 8.

5. Інші операційні витрати включають:

• витрати на відрядження);

• оплату послуг банків;

• податки, збори та інші обов’язкові платежі;

• витрати на рекламу, на організацію прийомів, презентацій і свят;

• витрати на зв’язок;

• витрати на оплату послуг транспортних, страхових та посередницьких організацій;

• оплату участі в семінарах, витрати на професійну підго­товку та перепідготовку працівників;

• витрати на проведення аудиту;

• сплачену орендну плату (за оперативну оренду);

• оплату мита та митних зборів при експорті;

• витрати на охорону праці, на перевезення працівників тощо.

Облік розподілу і перерозподілу елементів витрат за спрямуванням

Зведений облік витрат за проміжними і кінцевими центрами витрат

Облік сукупної собівартості продукції

Облік собівартості окремих видів продукції

Облік формування елементів витрат за центрами первинного використання ресурсів

Облік собівартості одиниць вимірювання продукції

У Плані рахунків для обліку процесу виробництва ведеться в системі таких рахунків:

23 “Виробництво”;

24 “Брак у виробництві”;

25 “Напівфабрикати виробництва”;

39 “Витрати майбутніх періодів”;

47 “Забезпечення виплат відпусток”.

Дебетове сальдо показує залишок незавершеної продукції (2 розділ активу Балансу).

Синтетичний облік витрат ведеться в Журналі 5 (5А).

Аналітичний облік ведеться за:

• видами виробництва;

• статтями витрат;

• видами або групами продукції, що виробляється;

• підрозділами;

• центрами витрат і відповідальності.

Основна кореспонденція рахунків з обліку виробничих витрат

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Витрати матеріальних цінностей на виробництво продукції	23	20, 22
2	Витрати на оплату праці і соціальне страхування	23	65, 66
3	Інші витрати	20	30, 31, 63, 71
4	На суму дооцінки незавершених витрат	23	423
5	На суму загальновиробничих витрат	23	91
6	На суму витрат від технічно неминучого браку	23	24
7	На суму витрат майбутніх періодів	23	39
8	На суму нарахованого резерву	23	47
9	На вартість оприбуткованої продукції за фактичною собівартістю	26	23
10	Відображення вартості послуг, наданих на сторону	903	23
11	Відображення уцінки незавершеного виробництва	946	23
12	Відображення втрат від непоправного браку	23	24
13	Включення до складу витрат майбутніх періодів частини витрат	39	23
14	Списання на збиток втрат незавершеного виробництва внаслідок стихійного лиха	99	23

Згідно з П(С)БО 16 “Витрати” підприємство самостійно встановлює перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості.

Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

Статті витрат від технічно неминучого браку:

• вартість остаточно забракованої продукції з технічних причин;

• вартість матеріалів, напівфабрикатів, зіпсованих при налагоджені обладнання, в разі зупинки або простою обладнання;

• вартість скляних, керамічних і пластикових виробів, розбитих при транспортуванні на виробництво;

• витрати на усунення технічно неминучого браку.

Метод обліку витрат на виробництво – це визначення складу і розміру витрат за окремими виробами, видами, групами виробів і т.д.

Витрати на виробництво у бухгалтерському обліку групуються у двох напрямках: за елементами витрат та собівартості (тобто за статтями витрат).

Метод калькулювання залежить від організації і технології виробництва, а також визначених на підприємстві центрів витрат, по яких здійснюється узагальнення інформації про витрачені ресурси.

У теорії і на практиці немає єдності думок відносно методів обліку витрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції.

У нормативних документах, які були дійсними до 1 січня 1991 року, відзначалося, що існують три методи: позамовний, попередільний та нормативний.

Розглянемо суть основних методів обліку витрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції.

Більше як дві третини промислових підприємств має передільну технологію виробництва продукції. Це означає, що на цих підприємствах найбільш зручно застосовувати попередільний метод обліку витрат. Він означає, що витрати обліковуються в розрізі технологічних переділів, видів продукції або напівфабрикатів. Цей метод обліку витрат застосовують на тих промислових підприємствах, де продукція виготовляється при послідовній переробці вихідної сировини за окремими стадіями (переділами, фазами) технологічного процесу. При цьому після кожного переділу (фази, стадії) одержують напівпродукт (напівфабрикат), який можна або здати на склад, або перед передачею на наступний переділ (фазу, стадію) обчислити за кількісними і якісними параметрами.

Переділ – це визначена сукупність технологічних операцій, внаслідок виконання яких одержують продукт праці, готовий для цієї сукупності (напівфабрикат, напівпродукт).

Попередільний метод має два варіанти: одно- та багатопередільний.

При застосуванні однопередільного методу технологічний процес не поділяється, а від першої операції до останньої становить єдине ціле.

При багатопередільному методі технологічний процес поділяють на декілька технологічних фаз (стадій, переділів) і в кінці кожного переділу одержують напівфабрикат, який визначають за кількістю і вартістю, тобто калькулюють собівартість напівфабрикатів. Готовий продукт одержують у кінці останнього переділу.

У попередільних виробництвах виготовляють різні види продукції. Це вимагає роздільного обліку витрат не лише за переділами, а й за окремими продуктами. Тому важливим завданням бухгалтерського обліку витрат на виробництво є облік прямих витрат по продуктах у межах кожного переділу (фази) технологічного процесу.

Попередільний метод обліку витрат має у різних галузях свої особливості. Вони пов’язані з особливостями технології та організації виробництва та незавершеного виробництва.

Формування елементів витрат по переділах

першому

третьому

другому

прямі

непрямі

прямі

непрямі

прямі

непрямі

Розподіл непрямих витрат

Розподіл непрямих витрат

Розподіл непрямих витрат

Формування витрат за видами продукції в межах переділу

Формування витрат за видами продукції в межах переділу

Формування витрат за видами продукції в межах переділу

Формування витрат по виробництву в цілому

за методом підсумку витрат по окремих цехах

Процес зведення витрат та визначення собівартості продукції у цілому по господарству здійснюють напівфабрикатним або безнапівфабрикатним методом. У першому випадку напівфабрикати передають з одного переділу на інший за кількістю, тобто без вартісної оцінки. А для визначення загальної собівартості продукції кінцевого переділу витрати за окремими переділами підсумовують і загальну суму поділяють між готовою продукцією та незавершеним виробництвом. У другому випадку (при безнапівфабрикатному методі зведення витрат та розрахунку собівартості продукції) спочатку калькулюють напівфабрикати кожного переділу (або фази) технологічного процесу. Напівфабрикати передають з одного переділу (фази) на інший за кількістю і за вартістю, які визначають на підставі калькуляції.

Різновидом попередільного обліку витрат на виробництво є попроцесний метод. Особливістю є відсутність незавершеного виробництва. При цьому не треба ділити загальну суму витрат між готовою продукцією і незавершеним виробництвом. У попроцесний виробництвах облік ведуть по кожному процесу.

Первинні документи з використанням ресурсів

Облік формування елементів витрат, які відносяться до процесу

Першого

Другого

Третього

Четвертого

Облік витрат на виробництво у цілому та формування собівартість продукції

Позамовний метод обліку витрат на виробництво застосовують в основному в індивідуальних та дрібносерійних виробництвах. Об’єктами обліку при цьому є окреме замовлення. До таких виробництв належать: судно, авіабудівні та інші виробництва. Кожному замовленню присвоюють окремий номер, який вказують в усіх документах про витрати на це замовлення.

Фактичну собівартість окремих замовлень (виробів, робіт, послуг) визначають або після передачі на склад, або після здачі (передачі) безпосередньо замовнику.

Первинні документи з використання ресурсів

Облік формування елементів витрат на виробництво

Які обліковують за прямими ознаками відповідно до замовлення

Які розподіляють між замовленнями

за певними параметрами

(непрямі витрати)

основні

накладні

Розрахунки розподілу непрямих витрат

Облік витрат за замовленнями та формування

фактичної собівартості готової продукції

Нормативний метод є значним досягненням економічної науки.

Суть його зводиться до того, що витрати на виробництво обліковуються з поділом їх на три елементи обліку:

1. витрати в межах норм (плану, кошторису, квоти тощо);

2. зменшення (економію) або збільшення (перевитрати) витрат порівняно з нормою (квотою, кошторисом, планом тощо) внаслідок зміни норми під впливом технічного прогресу;

3. відхилення витрат порівняно з нормою (квотою, планом, кошторисом тощо) до зменшення (економії) або збільшення (перевитрати).

Другий і третій елементи за своєю природою по суті ідентичні, оскільки мова йде про відхилення від норми (квоти, плану, кошторису тощо). Кожний такий випадок повинен бути зафіксований в окремому документі з спеціальною ознакою та наявністю характеристик про місце виникнення відхилення (цех, бригада, дільниця та інше), причини відхилення, ініціатора або винуватця відхилення, кількості та вартості його характеристики. У зв’язку з цим нормативний облік може бути застосований разом з усіма розглянутими раніше методами: попередільний, позамовним, попроцесний.

Передумовою нормативного методу є наявність норм витрат, які задовольняють потреби планування та обліку, що дозволяє до початку робочого процесу складати нормативну калькуляцію продукту, а після його завершення на основі нормативної калькуляції та поточного обліку про відхилення та зміни норм визначити фактичну собівартість продукції.

При нормативному методі у поточний облік включають три показники: витрати в межах норм, відхилення від норм внаслідок їх змін та відхилення від норм внаслідок технічних, технологічних, організаційних та інших причин. Кожний з цих елементів повинен бути документально оформлений. Оформлення відхилень або змін здійснюється відповідно до характеру технології, форм оплати праці, виду сировини та матеріалів, які використовуються у виробництві тощо.

Основною ознакою нормативного обліку витрат на виробництво є те, що облік здійснюється за кодом технологічного процесу, тому всякі відхилення або зміна норм виявляються негайно на тій чи іншій операції.

Між нормативним або ненормативним методами є істотна відміна, яка полягає в тому, що:

• при ненормативному методі всякі відхилення від нормативних (планових, кошторисних тощо) витрат виявляються після завершення виробничого процесу.

• застосовуючи нормативний облік витрат на виробництво, відхилення (зміни) виявляються безпосередньо на конкретній операції технологічного процесу, що дає змогу визначити місце виникнення відхилення, причини, характер, ініціатора або винуватця тощо.

Важливим елементом нормативного обліку є перерахунки залишків незавершеного виробництва на початку місяця, які слід проводити із змінами норм. Цей перерахунок можна проводити двома прийомами:

1. прямим подетальним перерахунком на основі інвентаризації;

2. укрупненним перерахунком за калькуляційними статтями.

Незважаючи на те, що у поточному обліку виявляються витрати за нормами, зміни норм та відхилення від них, при складанні калькуляції фактичної собівартості продукції виникає потреба включити до розрахунку такий показник як невраховані відхилення. Вони виникають при перерахунках та балансуванні різних видів відхилень за статтями витрат.

Система норм і нормативів на ресурси виробничого процесу

Норми витрат на предмети праці

Норми витрат на оплату праці

Норми витрат на засоби праці

Норми витрат на послуги

Норми комплекс-них витрат

Нормативна калькуляція собівартості продукції

Класифікація змін норм та відхилення від норм і нормативів

Зміна норм

Відхилення від норм

Витрати від браку

Непродук-тивні витрати

Система документування носіїв облікової інформації про зміни витрат з відокремленням відхилень від норм

Система облікових регістрів поточного обліку витрат

у межах норм та відхилень від них

Система розрахунків таблиці обчислення

фактичної собівартості виготовленої продукції

В сучасних умовах управління підприємством зростає роль калькулювання собівартості продукції, при якому визначається рівень затрат на виробництво продукції, своєчасно визначається прибуток і рентабельність виробництва.

Облік витрат на виробництво доцільно здійснювати за допомогою методів, які відповідають вимогам і специфіці окремих виробництв, забезпечують складання достовірних калькуляцій собівартості продукції і організацію діючого контролю за зниженням витрат на виробництво. Для кожного методу можливо і доцільно застосовувати систему нормативного обліку, що виключає групування витрат за об’єками обліку.

Етапи калькуляційного процесу:

• розрахунок собівартості сукупної продукції;

• розрахунок собівартості окремих видів продукції;

• розрахунок собівартості одиниць виміру окремих видів продукції.ї

Фактична собівартість усієї продукції, яка випущена виробництвом

=

Незавершене виробництво на початок калькуляційного періоду

+

Поточні витрати періоду (місяць, квартал, сезон, рік)

–

Вартість зворотних відходів виробництва

–

Вартість побічної продукції

–

Вартість побіжної продукції

+

Втрати від технологічного браку

–

Незавершене виробництво на кінець калькуляційного періоду