6. Объект налогообложения в системе налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Порядок определения и признания доходов и расходов

При применении специального налогового режима в виде ЕСХН объектам налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

При определении объекта налогообложения учитываются следующие доходы:

- от реализации, в соответствии со ст. 249 Кодекса. Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы:

- указанные в ст. 251 Кодекса, которая имеет исчерпывающий перечень;

- для организаций - облагаемые налогом на прибыль по ставкам, предусмотренным п. 3 и 4 ст. 284 Кодекса;

- для индивидуальных предпринимателей - облагаемые НДФЛ по ставкам, предусмотренным п. 2, 4 и 5 ст. 224 Кодекса, в порядке, установленном гл. 23.

Указанные пункты ст. 284 и 224 Кодекса надлежит исполнять налоговому агенту - источнику выплаты. И если источник выплаты применяет систему налогообложения в виде ЕСХН, он не освобождается от этих обязанностей (см. раздел 1 курса).

Соответственно, у получателя доходы, по которым налогообложение осуществлено источником выплаты, в налоговую базу не включается.

Законом от 05.04.2010 № 41-ФЗ внесены дополнения, которые распростра­няются на правоотношения с 01.01.2009 в части порядка налогообложения сумм выплат, полученных на содействие самозянятости безработных граждан и сти­мулирование создания дополнительных рабочих мест за счет средств бюджетов согласно программам, утверждаемым соответствующими органами государственной власти. Такие получаемые суммы учитываются в составе доходов в течении 3-х лет. При этом в составе расходов учитываются затраты в соответствии с условиями получения сумм выплат. В случае нецелевого использования суммы полученных выплат в полном объеме отражаются для целей налогообложения в том налоговом периоде в котором допущено нарушение.

Если по истечении 3-х лет сумма полученных выплат превысит сумму расходов, неиспользованная часть выплат в полном объеме отражается в доходах третьего налогового периода.

В целях гл. 26.1 Кодекса датой получения доходов признается день поступления средств в банк и (или) в кассу, получения иного имущества и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности иным способом. Таким образом, при применении ЕСХН доходы определяются кассовым методом.

При использовании в расчетах векселя датой получения доходов признается дата оплаты векселя или день передачи полученного векселя по индоссаменту третьему лицу.

При определении объекта налогообложения полученные доходы налогоплательщик вправе уменьшить на следующие расходы:

1. Расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение.

2. Расходы на приобретение нематериальных активов и их создание самим налогоплательщиком.

В состав основных средств и нематериальных активов включаются объекты, признаваемые амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25, с учетом положений гл. 26.1 Кодекса.

Предусмотренные дополнительные расходы (достройка и т. д.) определяются с учетом положений п. 2 ст. 257 Кодекса.

Перечисленные выше расходы по основным средствам учитываются в уменьшение доходов с момента ввода их в эксплуатацию, а расходы по нематериальным активам - с момента принятия их на бухгалтерский учет.

В случае если налогоплательщик перешел на ЕСХН с иных режимов налогообложения на дату перехода определяется остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов (см. раздел 5 курса).

По объектам, имеющим остаточную стоимость, определяется срок полезного использования в соответствии с правилами ст. 258 Кодекса, включая исполнение обязательств по государственной регистрации права собственности. Документальное подтверждение факта подачи документов на регистрацию права собственности не распространяется только на объекты основных средств, введенные в эксплуатацию до 31 января 1998 г.

В отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до 3 лет включительно расходы признаются в течение первого календарного года применения ЕСХН.

В отношении основных средств и нематериальных активов со сроком использования от 3 до 15 лет включительно расходы признаются в течение первого календарного года - 50%, второго - 30%, третьего - 20%.

В отношении объектов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения ЕСХН.

При этом в течение налогового периода расходы принимаются в уменьшение налоговой базы равными долями.

В случае если налогоплательщик применяет ЕСХН с момента постановки на учет в налоговом органе, первоначальная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется по правилам бухгалтерского учета.

В случае реализации (передачи) объектов основных средств и нематериальных активов до истечения 3 лет с момента учета расходов в целях налогообложения, а по объектам со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период до даты реализации (передачи) с учетом положений 25-й главы, уточнить свои налоговые обязательства и уплатить дополнительную сумму налога и пени на соответствующие налоговые (отчетные) периоды.

Все предусмотренные гл. 26.1 Кодекса расходы по объектам основных средств и нематериальных активов для целей налогообложения в указанном выше порядке отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. Указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым для предпринимательской деятельности.

3. Расходы на ремонт основных средств (в т. ч. арендованных).

4. Арендные (в т. ч. лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг имущество).

5. Материальные расходы, включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев, другого посадочного материала, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений. Данные расходы учитываются в момент оплаты или погашения задолженности иным способом.

6. Расходы на оплату труда, выплату компенсаций, пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством учитываются по дате фактической выплаты (погашение задолженности иным способом).

6.1 Расходы на обеспечение мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством, а также расходы по содержанию помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

Этот пункт введен в гл. 26.1 законом от 22.07.08 № 155-ФЗ.

7. Расходы на обязательное и добровольное страхование, в т. ч. страховые взносы:

- на обязательное пенсионное страхование;

- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

- по добровольному страхованию средств транспорта (в т. ч. арендованных);

- по добровольному страхованию грузов;

- по добровольному страхованию основных средств производственного назначения (в т. ч. арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в т. ч. арендованных);

- по добровольному страхованию рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

- по добровольному страхованию товарно-материальных запасов;

- по добровольному страхованию урожая и животных;

- по добровольному страхованию иного имущества, используемого в деятельности, направленной на получение дохода;

- по добровольному страхованию ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления деятельности в соответствии с международными требованиями.

По данному виду расходов (на страхование) в части обязательного страхования, редакция пункта приведена в соответствии с законом от 24.07.09 № 213-ФЗ. В предшествующем периоде были указаны все виды обязательного страхования без расшифровки.

Следует помнить, что в связи с тем, что гл. 24 Кодекса «Единый социальный налог» признана утратившей силу с 1 января 2010 г., взаимоотношения налогоплательщиков с государственными внебюджетными фондами регулируются законом от 24.07.09 № 212-ФЗ.

И законом от 24.07.09 № 212-ФЗ (ст. 57) установлены для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих спецрежим (в виде ЕСХН), пониженные тарифы страховых взносов на период 2010 г., 2011-2012 гг. и 2013-2014 гг.

Также следует отметить, что расходы на обязательное и добровольное страхование учитываются в пределах страховых тарифов. В случае отсутствия утвержденных тарифов расходы принимаются в размере фактических затрат.

8. Суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным и оплаченным товарам (работам, услугам), расходы на приобретение которых учитываются при формировании налоговой базы.

9. Суммы процентов за предоставление кредитов, займов, а также расходы по оплате услуг кредитных организаций, в т. ч. связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пени, штрафа в порядке, предусмотренном ст. 46 Кодекса.

Порядок учета в учитываемых расходах процентов по долговым обязательствам изложен в ст. 269 Кодекса.

10. Расходы на обеспечение пожарной безопасности в соответствии с законодательством, на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, на приобретение услуг пожарной деятельности.

11. Суммы таможенных платежей, уплачиваемые при ввозе товаров на территорию России и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством России и Таможенного союза.

12. Расходы на содержание служебного транспорта, а также на компенсацию за использование в служебных целях личных легковых автомобилей.

Данные расходы принимаются в пределах норм, установленных Правительством России.

13. Расходы на командировки, в т. ч. на:

- проезд туда и обратно;

- наем жилого помещения, кроме дополнительных услуг гостиницы в виде обслуживания в барах, ресторанах, в номере, пользования оздоровительными объектами;

- суточное или полевое довольствие;

- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- сборы консульские, аэродромные, на право выезда, прохода, транзита, за пользование морскими каналами и иные аналогичные.

Редакция данного пункта приведена в соответствии с законом от 22.07.08 № 155-ФЗ, которым отменено нормирование суточных для целей формирования налоговой базы.

14. Плата нотариусу за нотариальное оформление документов в пределах утвержденных тарифов.

15. Расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги.

16. Расходы на опубликование отчетности, если публикование обязательно по законодательству.

17. Расходы на канцелярские товары.

18. Расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, а также на услуги связи.

19. Расходы на приобретение права использования программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лизинговым соглашениям), а также расходы на обновление программ и баз данных.

20. Расходы на рекламу производимых (приобретаемых) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака, знака обслуживания.

Данные расходы принимаются в порядке, установленном п. 4 ст. 264 Кодекса по определению нормируемых и ненормируемых расходов.

21. Расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

22. Расходы на питание работников, занятых на сельскохозяйственных работах.

22.1 Расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов в пределах норм, утвержденных Правительством России.

23. Суммы налогов и сборов, уплачиваемых в соответствии с законодательством. К данному виду расходов не относится единый налог, уплачиваемый в связи с применением ЕСХН.

24. Расходы на оплату товаров, приобретенных для реализации, уменьшенные на сумму уплаченного НДС (см. п. 8), в т. ч. расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке.

Данные расходы учитываются в уменьшение доходов по факту их оплаты.

25. Расходы на информационно-консультативные услуги.

26. Расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 Кодекса.

27. Судебные расходы и арбитражные сборы.

28. Расходы в виде штрафов, пеней иных санкций по решению суда за нарушение договорных обязательств, а также по возмещению причиненного ущерба.

29. Расходы на подготовку специалистов среднего и высшего профессионального уровня. Данные расходы учитываются при условии, что с обучающимися в образовательных учреждениях заключены договора на обучение, в которых предусмотрено, что по окончании обучения работник отработает у налогоплательщика по специальности не менее 3 лет.

30. Расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества (валютных ценностей) и требований (обязательств), в т. ч. по валютным счетам, согласно курсам валюты, устанавливаемым Центробанком России.

31. Расходы на приобретение имущественных прав на земельные участки, включая расходы на приобретение права на заключение договора аренды, при условии его заключения, в т. ч.:

- на земельные участки земель сельскохозяйственного назначения;

- на земельные участки, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, если на них расположены здания, строения, используемые для сельскохозяйственного производства.

Данный вид расходов включен в гл. 26.1 Кодекса законом от 22.07.08 № 155-ФЗ. Этим же законом, а также законом от 28.11.09 № 283-ФЗ определен порядок признания этих расходов.

Расходы подлежат учету после их фактической оплаты, при наличии документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию права в случаях, установленных законодательством, что подтверждается распиской о получении документов органами Роснедвижимости и Росрегистрации.

Для целей налогообложения эти расходы учитываются равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиком, но не менее 7 лет, равными долями за отчетный и налоговый периоды. Указанные расходы отражаются в учете в последний день отчетного (налогового) периода только по земельным участкам, которые используются в предпринимательской деятельности.

32. Расходы на приобретение молодняка скота для последующего формирования основного стада, продуктивного скота, молодняка птицы и мальков рыбы.

33. Расходы на содержание вахтовых и временных поселков, связанных с сельхозпроизводством по пастбищному скотоводству.

34. расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений, а также по договорам поручения.

35. Расходы на сертификацию продукции.

36. Расходы по периодическим (текущим) платежам за пользование правами на результаты интеллектуальной собственности и средствами индивидуализации (в т. ч. по патентам на изобретение, промышленные образцы и др.)

37. Расходы на проведение (в случаях, установленных законодательством) обязательной оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов, а также по оценке имущества по рыночной стоимости в целях залога.

38. Расходы в виде платы за предоставление информации о зарегистрированных правах.

39. Расходы на оплату услуг специализированных организаций за документы кадастрового и технического учета объектов недвижимости, в т. ч. правоустанавливающие документы и документы о межевании земельных участков.

40. Расходы на оплату услуг специализированных организаций по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и иных документов, наличие которых обязательно для получения разрешения (лицензии) на осуществление конкретного вида деятельности.

41. Расходы, связанные с участием в торгах (конкурсах, аукционах), проводимых при реализации заказов на поставку продукции (см. раздел 2 курса по определению и перечню сельхозпродукции в целях гл. 26.1).

42. Расходы в виде потерь от падежа и вынужденного убоя птицы и животных в пределах норм, утвержденных Правительством России.

Законом от 25.11.09 № 275-ФЗ установлено, что данный вид расходов не включает в себя расходы в случае стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций.

43. Расходы в виде портовых сборов, услуг лоцманов и иные аналогичные. Данный вид расходов введен законом от 22.07.08 № 155-ФЗ.

44. Расходы в виде потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных происшествий, включая затраты по их предотвращению и ликвидации последствий.

Пункт введен в гл. 26.1 Кодекса законом от 25.11.09 № 275-ФЗ.

Все вышеперечисленные расходы учитываются при определении налоговой базы при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 Кодекса, т. е. расходы должны быть документально подтверждены, экономически обоснованы и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Кроме того, расходы, указанные в пп. 5, 6, 7, 9-21, 26, 30, принимаются применительно к порядку, предусмотренному ст. 254, 255, 263, 264, 265, 269 Кодекса, что было отмечено в данном разделе.

Следует обратить внимание, что «принятие в порядке» не означает «принятие по перечню». Закрытый перечень учитываемых расходов изложен в ст. 346.5 гл. 26.1, а порядок признания и учета для целей налогообложения - в вышеуказанных статьях гл. 25 Кодекса.

В целях гл. 26.1 Кодекса расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты (после прекращения обязательств иным способом). Применяется кассовый метод.

В случае передачи продавцу в оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) векселя (собственного) расходы учитываются после оплаты векселя. При передаче в оплату векселя третьего лица - расходы учитываются на дату передачи векселя. При расчетах векселями расходы определяются ценой договора, но в размере, не превышающем суммы обязательства, указанной в векселе.

И по доходам и по расходам, определяемым в соответствии с гл. 26.1 Кодекса, не учитываются суммовые разницы, в случае если в договоре обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.