2.2 Ревизия начислений в адрес персонала, своевременности и полноты произведенных из них удержаний

Источниками информации, используемой в процессе контроля расчетов с персоналом по оплате труда, являются документы по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия, первичные доку­менты, регистры бухгалтерского учета и отчетность.

В качестве пер­вичных документов преимущественно используются унифицирован­ные формы первичной документации. Ведение первичного учета по уни­фицированным формам распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность в отраслях народного хозяйства. Так, по учету личного состава используются приказ (распоряжение) о приеме на работу (приложение 2), личная карточка, приказ (распоряжение) о переводе на другую рабо­ту, приказ (распоряжение) о предоставлении отпус­ка, приказ (распоряжение) о прекращении трудово­го договора (контракта).

Также следует ознакомиться со штатным расписанием (приложение 3), приказами дирекции организации о зачислении сотрудников на должности с назначенным окладом, заключенными контрактами (приложение 4), положениями об оплате труда и премировании.

В ходе проверки расчетов по оплате труда рабочих-сдельщиков проверяющий проводит проверку наиболее значимых расчетов. Ревизор проверяет, как оформлены первичные документы (наряды, маршрутные листы и др.), правильность применения норм и расценок, наличие подписей должностных лиц, заполнение всех реквизитов, обращает внимание на имеющиеся исправления. Особое внимание уделяет расчетам среднего заработка при бригадной форме оплаты труда, правильности переноса итоговых сумм по работающим в расчетно-платежные ведомости. Целесообразно проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным нарядам. Также необходимо выяснить, осуществляется ли внутрихозяйственный контроль за соответствием фактически выполненного объема работ объему работ, указанному в соответствующих первичных документах (нарядах и др.). Анализ этих сопоставлений позволяет выявить приписки в объемах выполненных работ и излишние начисления заработной платы.

При проверке первичных документов по учету труда и его оплаты устанавливают наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах неоговоренных подчисток, исправлений и т.д.

При проверке табелей учета рабочего времени и нарядов, а также других первичных документов по начислению оплаты труда необходимо выяснить, нет ли случаев включения в них вымышленных (подставных) лиц. Для этого необходимо проанализировать наряды по датам их выдачи, сопоставить фамилии рабочих в нарядах и табелях учета рабочего времени с данными учета личного состава. Необходимо проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам, повторения фамилий одних и тех же лиц в нескольких расчетно-платежных ведомостях. Особое внимание следует обратить на наряды, выписанные на лиц, не состоящих в списочном составе предприятия и проработавших непродолжительное время, а также наряды по устранению брака и переделке работ, выполненных с низким качеством.

В ООО «Строитель плюс» применяются сдельная и повременная формы оплаты труда, в связи, с чем в организации оформляются наряды и другие документы, характерные для сдельной формы оплаты труда. А руководителям и служащим ООО «Строитель плюс» установлены должностные оклады.

Для учета рабочего времени рабочих и служащих организации используются табели учета рабочего времени. Ревизору необходимо проверить правильность заполнения и утверждения табеля и его соответствия приказам о движении кадров.

В ООО «Строитель плюс» оформляются табели типовой формы (приложение 2). Табель предусматривает возможность обработки информации как вручную, так и с применением средств вычислительной техники и применяется для учета использования рабочего времени всех категорий работающих, для контроля за соблюдением рабочими и служащими установленного режима рабочего времени, для получения данных об отработанном ими времени, а также для составления статистической отчетности по труду.

Приступая к проверке начисления заработной платы и прочих выплат стимулирующего характера, ревизор должен выяснить:

-- какие формы и системы оплаты труда применяются в организации;

-- имеется ли внутреннее положение об оплате труда работников и коллективный трудовой договор;

-- списочный и среднесписочный состав работников;

-- как организован учет расчетов по оплате труда (состав и квалификацию бухгалтеров, обеспеченность нормативными материалами, кто осуществляет контроль за их работой, компьютеризирован ли данный участок работы и т.д.).

Достоверность произведенных работникам начислений заработной платы и других выплат проверяется обычно выборочно.

Для проверки правильности документального оформления, начисления и выплаты заработной платы в ООО «Строитель плюс» служат первичные документы организации по начислению оплаты труда, расчетные ведомости, листки о временной нетрудоспособности, расчеты на оплату отпусков, исполнительные листы, а также нормативные документы, регулирующие операции по начислению и удержанию заработной платы. Также в ходе проверки исследованы штатное расписание, приказы директора ООО «Строитель плюс» о приеме сотрудников, предоставлении отпусков, увольнении, положение по формированию фонда заработной платы, учетные регистры организации и другие документы.

Ревизору следует проверить наличие на организации коллективного договора и положения об оплате труда и премировании. Эти документы должны быть составлены на основании Трудового кодекса Республики Беларусь. Трудовой кодекс утверждает формы и системы оплаты труда, регламентирует гарантии по оплате труда, доплаты за отклонение от нормальных условий труда, индексацию заработной платы. При проверке ревизоры обычно используют вспомогательные таблицы.

Таблица 2.1 — Контроль наличия и правильности оформления контрактов.

ФИО работника	Дата и номер договора	Наличие подписей и печати	Дата и номер приказа	Наличие подписей и печати	Примечание
Александрович В.Н.	№ 39 от 05.09.10	+	№ 48-к от 09.09.10	+	-
Ерошин П.П.	№ 37 от 01.07.10	+	№ 40-к от 01.07.10	+	-
Тарановский Г.В.	№ 25 от 15.05.09	+	№ 32-к от 15.05.09	+	-
…	…	…	…	…	…

Далее выборочно проверяется правильность начисления оплаты труда и других видов оплат. Проверка произведена выборочно (за сентябрь 2010 года). Данные о количестве отработанных дней в расчетной ведомости сверены с данными табеля учета рабочего времени. Оклады в расчетной ведомости сверены с данными штатного расписания. Расхождений не выявлено.

Расчет заработной платы производится ООО «Строитель плюс» автоматизированным способом в ведомостях начисления заработной платы (приложение 5). Расчеты производятся на основании данных, внесенных бухгалтером в карточку сотрудника.

В процессе проверке все данные ревизор заносит во вспомогательную таблицу.

Таблица 2.2 – Результаты проверки начисления заработной платы

ФИО работника	По данным организации	По данным ревизора	Отклонение
Сапоненко В.И.	1 381 517	1 381 517	нет
Троянов А.Г.	1 141 254	1 141 254	нет
Войтях Н.С.	720 792	720 792	нет
…	…	…	…

Таким образом, в ООО «Строитель плюс» расчет заработной платы за фактически отработанное время производится верно.

Доплаты за работу в ночное и сверхурочное время не производились. На организациях, которые производят подобные начисления, при проверке необходимо учитывать, что ночным считается время с 22 часов до 6 часов утра. Оно фиксируется в табелях рабочего времени итоговым количеством за месяц. Оплата производится в повышенном размере, устанавливаемом коллективным договором (положением об оплате труда) организации, но не ниже, чем предусматривается законодательством. Следует учесть, что доплаты за работу в ночное время не могут превышать 40 % часовой тарифной ставки (оклада).

При проверке оплаты труда за работу в сверхурочное время, выходные и праздничные дни следует учитывать, что каждый час работы в сверхурочное время оплачивается работникам с повременной оплатой труда, а также получающим должностные оклады - не ниже двойных часовых ставок (окладов). При проверке оплаты работы в праздничные дни следует учесть, что данная оплата производится: рабочим-сдельщикам не менее чем по двойным сдельным расценкам; работникам с часовыми или дневными тарифными ставками не менее двойной часовой или дневной ставки сверх оклада, если работа производится сверх месячной нормы времени, и одинарной сверх оклада, если работа выполнялась в пределах нормы рабочего времени.

При проверке начисления пособий по временной нетрудоспособности ревизору необходимо учитывать, что пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в случаях: утраты трудоспособности вследствие заболевания или травмы; ухода за больным членом семьи; ухода за ребенком в возрасте до 3 лет и ребенком-инвалидом в возрасте до 18 лет в случае болезни матери либо другого лица, фактически осуществляющего уход за ребенком; санаторно-курортного лечения; протезирования с помещением в стационар протезно-ортопедической организации; карантина.

Пособия по беременности и родам назначаются в случаях беременности и родов, усыновления (удочерения) ребенка в возрасте до 3 месяцев или установления над ним опеки.

Основанием для назначения и выплаты пособий является листок нетрудоспособности, выданный и оформленный в установленном порядке (приложение 6). Пособия выплачиваются плательщиком страховых взносов на государственное социальное страхование в счет начисленных страховых взносов. Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в размере 80 процентов среднедневного (среднечасового) заработка за рабочие дни (часы) по графику работы работника, приходящиеся на первые 6 календарных дней нетрудоспособности, и в размере 100 процентов среднедневного (среднечасового) заработка за последующие рабочие дни (часы) нетрудоспособности; по беременности и родам - в размере 100% за все рабочие дни (часы) по графику работы работницы. При проверке правильности начисления пособия по нетрудоспособности отклонения не выявлено.

На следующем этапе проверки ревизору необходимо проконтролировать правильность расчета среднего заработка для исчисления сумм за время отпуска.

При этом необходимо учитывать, что оплата труда за время отпуска включается в фонд заработной платы отчетного месяца только в сумме, приходящейся на дни отпуска в отчетном месяце. Налоги, уплачиваемые из фонда оплаты труда, соответственно уплачиваются в отчетном месяце не со всей суммы отпускных, а только с той части, которая приходится на отчетный месяц. Правильность отнесения оплаты отпускных на отчетные периоды имеет важное значение, так как влияет на формирование себестоимости и определение финансового результата, а также на правильность удержания подоходного налога.

Средний заработок, сохраняемый за время трудового и социального отпусков, для определения размера денежной компенсации за неиспользованный трудовой отпуск исчисляется исходя из заработной платы, начисленной за 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу начала отпуска, выплаты денежной компенсации за неиспользованный трудовой отпуск, независимо от того, за какой рабочий год предоставляется трудовой отпуск.

Среднедневной заработок определяется путем деления заработной платы, начисленной работнику за месяцы, принимаемые для исчисления среднего заработка, на число этих месяцев и на среднемесячное количество календарных дней, исчисленное в среднем за 5 лет и принятое для расчета равным 29,7. Средний заработок, сохраняемый за время отпуска, и размер денежной компенсации за неиспользованный трудовой отпуск определяется путем умножения среднедневного заработка на количество календарных дней отпуска или на количество дней, за которые выплачивается денежная компенсация.

Расчет средней заработной платы в ООО «Строитель плюс» осуществляется на основании автоматически формируемых расчетов (приложение 7), в которых осуществляется выборка заработка за 12 месяцев, рассчитываются коэффициенты осовременивания (при необходимости), указываются месяцы, исключаемые из расчета.

Следующим этапом является проверка правильности произведенных удержаний из заработной платы. Удержания, производимые бухгалтерией организации из общей суммы начисленной заработной платы, пособий и других доходов работника, можно условно разделить на следующие группы:

-- производимые в соответствии с действующим законодательством;

-- производимые по решению суда, исполнительным надписям нотариальных органов, постановлениям органов (должностных лиц), уполномоченных рассматривать дела об административных правонарушениях;

-- производимые по распоряжению нанимателя;

-- осуществляемые по письменному заявлению работника.

К первой группе относятся удержания подоходного налога и обязательных страховых взносов в фонд социальной защиты населения.

Объектом налогообложения подоходным налогом является совокупный доход физических лиц в денежной и натуральной форме, полученный в течение календарного года. Для целей исчисления подоходного налога под доходом физического лица понимается, в том числе заработная плата, премии и другие вознаграждения, связанные с выполнением трудовых обязанностей, в том числе и по совместительству. Не подлежат налогообложению среди прочих доходов, пособия по государственному социальному страхованию и государственному социальному обеспечению, кроме пособий по временной нетрудоспособности (в том числе пособий по уходу за больным ребенком).

Доходы, начисляемые работникам ООО «Строитель плюс» - заработная плата, премии, суммы отпусков, оплата пособий по нетрудоспособности (в связи с заболеванием) облагаются подоходным налогом в соответствии с требованиями законодательства Республики Беларусь. Подоходный налог исчисляется организацией от совокупного дохода с начала года. Перечисление налога в бюджет производится не позднее дня выдачи заработной платы (аванса).

В ООО «Строитель плюс» производилась проверка правильности удержания подоходного налога из заработной платы работников.

ФИО работника	Сумма заработной платы	Сумма подоходного налога	Сумма отчислений в пенс.фонд
Сапоненко В.И.	1 381 517	130 742	13 815

Рассчитываем сумму подоходного налога:

1.Сапоненко В.И. – 1 381 517-292 000*12%=130 742 руб.

Начисленная сумма подоходного налога отражается бухгалтерской записью:

Дт Кт

70 68/4- 130 742 руб.

Также в данной организации производилась проверка правильности удержания отчислений в пенсионный фонд.

Рассчитываем сумму отчислений в пенсионный фонд:

1.Сапоненко В.И. – 1 381 517*1%=13 815 руб.

Начисленная сумма отчислений в пенсионный фонд отражается бухгалтерской записью:

Дт Кт

70 69/1- 13 815 руб.

Нарушений не обнаружено. Все удержания в ООО «Строитель плюс» производились в соответствии с нормативными правовыми актами.

Плательщиками обязательных страховых взносов для целей пенсионного обеспечения являются среди прочих граждане, работающие по трудовым договорам и (или) гражданско-правовым договорам. Объектом для начисления обязательных страховых взносов в Фонд являются для работающих граждан все виды выплат в денежном и (или) натуральном выражении, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников выплаты, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем видов выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в Фонд, утверждаемым Советом Министров Республики Беларусь.

Размеры обязательных страховых взносов по страхованию на случай достижения пенсионного возраста, инвалидности и потери кормильца (пенсионное страхование) составляют для работающих граждан - 1 процент.

ООО «Строитель плюс» производит удержания в пенсионный фонд в соответствии с действующим законодательством.

Ко второй группе относятся удержания: алиментов (по решениям судебных органов); сумм возмещения ущерба, нанесенного нанимателю по вине работника; сумм по приговору суда с лиц, отбывающих исправительные работы; штрафов, наложенных в судебном или административном порядке; некоторые другие. При этом из суммы заработной платы должника, оставшейся после удержания налогов, и приравненных к ней доходов может быть удержано по исполнительным документам до полного погашения взыскиваемых сумм не более 50% - при взыскании алиментов, возмещении за ущерб, причиненный преступлением, и возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью гражданина и не более 20% - по всем остальным видам взысканий, если иное не установлено законом.

У работников ООО «Строитель плюс» удержания по распоряжению судебных органов не производятся.

К третьей группе относятся удержания, производимые по распоряжению нанимателя, для погашения имеющейся задолженности при возврате аванса, выданного в счет заработной платы; возврате сумм, излишне выплаченных вследствие счетных ошибок; погашении неизрасходованного или своевременно не возвращенного аванса, выданного на служебную командировку, на хозяйственно-операционные расходы или в связи с переводом в другую местность - если работник не оспаривает основание и размер удержаний.

В перечисленных случаях наниматель вправе издать распоряжение об удержании имеющейся задолженности. В случае причинением работником материального ущерба нанимателю, работник может быть привлечен к материальной ответственности при одновременном наличии следующих обстоятельств: ущерба, причиненного нанимателю при исполнении трудовых обязанностей; противоправности поведения работника; прямой причинной связи между противоправным поведением работника и возникшим у нанимателя ущербом; вины работника в причинении ущерба.

К четвертой группе удержаний относятся следующие платежи: за товары, проданные в кредит; в счет погашения индивидуальных ссуд, сумм по подписке на акции, сумм добровольного страхования; квартирная плата и т.п. При осуществлении названных удержаний следует соблюдать требования постановления Совета Министров Республики Беларусь от 18.09.2002 № 1282 «Об удержаниях из заработной платы работников денежных сумм для производства безналичных расчетов».

Согласно указанному постановлению удержания из заработной платы работников денежных сумм для производства безналичных расчетов осуществляются по их письменному заявлению; перечисление денежных сумм в безналичном порядке осуществляется одновременно с выплатой заработной платы работникам; наниматели не вправе использовать удержанные суммы на другие цели, задерживать их перечисление.

На проверяемом организации ООО «Строитель плюс» сумм, относимых к третьей и четвертой группе удержаний, в ревизуемом периоде не выявлено.

Начинать проверку правильности отражения в учете расчетов по заработной плате следует с установления соответствия показателей аналитического учета по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" с записями в главной книге и бухгалтерском балансе на одну и ту же дату. Для этого необходимо сверить сальдо по счету 70 на первое число в Главной книге и в балансе организации с итоговыми суммами (к выдаче) расчетно-платежных ведомостей. При выявлении расхождений необходимо установить их причины. Основными причинами расхождений могут быть искажения данных в результате злоупотреблений (завуалирование расхода денежных средств путем исключения из фонда потребления разных выплат и удержаний); неполное удержание авансов; повторное списание денежных документов с отнесением выплат по ним в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"; уменьшение дебиторской задолженности или увеличение кредиторской задолженности при переносе сальдо из одной расчетной ведомости в другую; запущенность учета по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

В условиях отсутствия автоматизации бухгалтерского учета ревизору также следует провести проверку данных по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и корреспондирующих счетов. При журнально-ордерной форме учета обороты по кредиту этого счета проверяют по данным журналов-ордеров № 10 и № 10/1, а дебетовые данные по счету 70 (выдача заработной платы, удержания и др.) - по данным журналов-ордеров № 1 "Касса", № 2 "Расчетный счет", № 8 - по счетам учета расчетов с бюджетом, депонентами и др. Т.к. бухгалтерский учет в ООО «Строитель плюс» автоматизирован, данные по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и корреспондирующих счетов в учетных регистрах совпадают.

Произведем указанную проверку в ООО «Строитель плюс» путем сверки данных учетного регистра «Анализ счета 70» за сентябрь 2010 г. (приложение 8) и расчетной ведомости по заработной плате за сентябрь 2010 г. (приложение 5).

В том случае, если заработная плата выдается работникам из кассы, аудиторам необходимо сверить данные по счету 76 (субсчет "Расчеты с депонентами") с данными книги учета депонированной заработной платы. Также следует проверить, существует ли на организации нереальная депонентская задолженность, так как затем её могут получить по ордерам с поддельными подписями. При проверке отклонений не обнаружено.