Вопрос 41. Понятие, классификация и оценка финансовых вложений

Раздел 4. Учет текущих обязательств и расчетов

Тема 15. Учет финансовых вложений

Финансовые вложения – это вложения организации в активы с целью получения дополнительных доходов в виде процентов, дивидендов или прироста стоимости активов.

Порядок бухгалтерского учета финансовых вложений регламентируется ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».

Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

• Наличие правильно оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

• Переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

• Способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т. п.).

В соответствии с Гражданским кодексом РФ ценные бумаги являются движимым имуществом организации. Как и любое другое имущество, они подлежат обязательной денежной оценке отражения в бухгалтерском учете. Финансовые вложения при принятии к учету делятся на две группы: по которым можно определить текущую рыночную стоимость и по которым этого сделать нельзя. К первой группе относятся котируемые ценные бумаги, паи (если учредитель паевого фонда регулярно публикует их цену), а также другие финансовые вложения, текущая стоимость которых документально подтверждена. При этом финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

К финансовым вложениям относят инвестиции организаций в государственные ценные бумаги (облигации и другие долговые обязательства), в ценные бумаги и уставный капитал других организаций, а также предоставленные посторонним организациям займы на территории Российской Федерации и за ее пределами.

Ценная бумага – денежный документ, удостоверяющий имущественное право или отношение займа владельца документа к лицу выпустившему документ.

В число финансовых вложений организации включаются:

• Государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций;

• Вклады в уставный (складочный) капитал других организаций;

• Предоставленные другим организациям займы;

• Депозитные вклады в кредитных организациях;

• Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования и пр.

Финансовые вложения классифицируют по следующим признакам:

• По связи с уставным капиталом;

• По формам собственности;

• Срокам, на которые они произведены, и др.

В зависимости от связи с уставным капиталом различают:

• Финансовые вложения с целью образования уставного капитала (акции, вклады в уставный капитал других организаций);

• Долговые ценные бумаги (облигации, закладные, депозитные и сберегательные сертификаты, казначейские обязательства, векселя...)

По формам собственности выделяют:

• Государственные;

• Негосударственные ценные бумаги.

В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения, они подразделяются:

• На долгосрочные (когда установленный срок их погашения превышает один год);

• Краткосрочные (когда установленный срок их погашения не превышает 12 месяцев).

Как уже было сказано выше, финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Предусмотрены различные способы формирования первоначальной стоимости финансовых вложений в зависимости от способа их приобретения.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал, признается денежная оценка, согласованная учредителями.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных безвозмездно, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, признается стоимость переданных или подлежащих передаче активов.

Для целей последующей оценки финансовые вложения делятся на две группы:

• Финансовые вложения, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость (котируемые ценные бумаги) – отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Сумма корректировки учитывается в составе прочих доходов или расходов организации;

• Финансовые вложения, по которым рыночная стоимость не определяется (вклады в уставные капиталы других организаций, предоставленные займы, уступленная дебиторская задолженность, некотируемые ценные бумаги и др.) – подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости, за исключением финансовых вложений, по которым произошло обесценение.

В соответствии с ПБУ 19/02 под обесценением финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, признается устойчивое существенное снижение их стоимости ниже величины экономических выгод, предполагаемых получить от данных финансовых вложений. Если это устойчивое снижение можно подтвердить, то организация должна образовать резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между их учетной и расчетной стоимостью.

Величина резерва определяется по каждому виду финансовых вложений.

Сумма резерва под обесценение финансовых вложений включается в состав прочих расходов организации, создание резерва отражается бухгалтерской записью

Дт сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

Кт сч. 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Если расчетная стоимость финансовых вложений повышается, то на сумму повышения резерв будет уменьшен и увеличены доходы организации.

В бухгалтерской отчетности стоимость обесцененных финансовых вложений отражается по учетной стоимости за вычетом суммы созданного резерва под их обесценение.

Единицей бухгалтерского учета финансовых вложений может являться серия, партия, однородная совокупность.

Счет 58 «Финансовые вложения» предназначен для обобщения информации о формировании, наличии и движении финансовых вложений.

К данному счету могут быть открыты следующие субсчета:

• 58-1 «Паи и акции»;

• 58-2 «Долговые ценные бумаги»;

• 58-3 «Предоставленные займы»;

• 58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.

Аналитический учет финансовых вложений ведут по их видам (паи, акции, облигации и др.) и объектам, в которые они осуществлены (организации – продавцы ценных бумаг, организации-заемщики и т.д.), с обязательным получением информации о финансовых вложениях на территории страны и за рубежом.

Построение аналитического учета финансовых вложений должно также обеспечивать возможность получения данных о долгосрочных и краткосрочных вложениях.

Оценка финансовых вложений при их выбытии. Финансовые вложения могут выбывать в следующих случаях:

• Вследствие погашения по истечении срока обращения.

• При продаже за плату на вторичном рынке.

• При передаче в качестве вклада в уставный капитал.

• При безвозмездной передаче.

• При передаче в качестве расчетного средства за поставленные ценности.

Выбытие финансовых вложений в бухгалтерском учете отражается на дату единовременного прекращения всех условий, определенных ПБУ 19/02.

Согласно п. 30 ПБУ 19/02 при выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.

При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется одним из следующих способов:

• По первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений.

• По средней первоначальной стоимости.

• По первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (метод ФИФО).

Применение одного из методов предусматривается учетной политикой организации по определенной группе или виду финансовых вложений.

По первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единицы бухгалтерского учета финансовых вложений оцениваются в клады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования.

По средней первоначальной стоимости и по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способом ФИФО) могут оцениваться при выбытии ценные бумаги.

Средняя первоначальная стоимость определяется по каждому виду ценных бумаг путем деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на начало месяца и поступивших в течение месяца на их количество.

Стоимость выбывших ценных бумаг определяется умножением количества выбывших ценных бумаг на среднюю первоначальную стоимость одной ценной бумаги данного вида.