3.3. Виды норм налогового права

Классификация видов норм права может быть проведена по самым различным основаниям, поэтому могут выделяться различные виды норм налогового права. В настоящее время проблемы видов налогово-правовых норм (как, впрочем, и правовая концепция норм налогового права) недостаточно разработаны юридической наукой. Между тем основаниями классификации норм налогового права на виды могут выступать:

1. назначение норм;

2. содержание норм;

3. методу воздействия на поведение субъектов;

4. порядок реализации прав и обязанностей участников правоотношений;

5. юридическая сила;

6. порядок действия норм во времени, в пространстве и по кругу лиц.

Рассмотрим виды норм налогового права подробнее.

1) В зависимости от их назначения нормы налогового права делятся на:

а) регулятивно-правоустанавливающие;

б) охранительные.

Значение норм налогового права первого вида в том, что в них заключаются правовые предписания, предоставляющие субъектам налоговых правоотношений определенные права, возлагающие на них обязанности, и предписания, в целом регулирующие отношения в сфере налогообложения.

Охранительные налогово-правовые нормы направлены на обеспечение эффективности функционирования налоговой системы страны, эффективность налогообложения. Для этого нормами налогового права такого вида устанавливаются и регламентируются меры защиты прав и законных интересов субъектов налоговых правоотношений — меры юридической ответственности за нарушение налогового законодательства, причем как для налогоплательщиков, так и для государственных (например, налоговых) органов и их должностных лиц. Таким образом, охранительные налогово-правовые нормы направлены на охрану публичного порядка в сфере налогообложения.

2) В зависимости от их содержания, налогово-правовые нормы, как правило, группируются в те или иные правовые институты. Как известно, правовой институт представляют собой совокупность определенных правовых норм, родственных по содержанию регулируемых ими правоотношений. Поэтому по своему содержанию налогово-правовые нормы могут подразделяться, например, на следующие виды:

а) нормы, закрепляющие права и обязанности участников налоговых правоотношений;

б) нормы, определяющие порядок образования, задачи, функции, структуру и компетенцию налоговых органов;

в) нормы, определяющие основные положения о правовом статусе налогоплательщиков (плательщиков сборов),налоговых агентов, сборщиков налогов и т.д.;

г) нормы, определяющие формы и методы осуществления налогового контроля;

д) нормы, закрепляющие основные положения о порядке возникновения и исполнения обязанности по уплате налога или сбора;

е) устанавливающие ответственность за совершение налоговых правонарушений и т.д.

Следует отметить, что деление налогово-правовых норм по правовым институтам (по содержанию) имело важное значение не только при кодификации норм налогового права, осуществленной принятием Налогового кодекса Российской Федерации, но и для целей преподавания в высшей школе учебной дисциплины «Налоговое право», так как позволяет группировать объемный нормативный и научный материал по данному курсу в определенной логической последовательности.

3) По методу воздействия на поведение субъектов (или по форме выражения государственной воли) налогово-правовые нормы делятся на:

а) запрещающие;

б) обязывающие;

б) уполномочивающе-дозволительные;

в) стимулирующе-поощрительные.

Так, например, обязывающая норма налогового права содержится в ст. 57 Конституции Российской Федерации, в соответствии с которой «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы».

4) В зависимости от порядка реализации прав и обязанностей участников налоговых правоотношений налогово-правовые нормы делятся на две большие группы:

а) материальные нормы;

б) процессуальные нормы.

Материальные нормы определяют права и обязанности субъектов налоговых правоотношений, в том числе компетенцию государственных органов и должностных лиц в сфере налогообложения. Так, материальные нормы сгруппированы, в частности, в положениях Раздела III HK РФ («Налоговые органы. Таможенные органы. Органы государственных внебюджетных фондов. Ответственность налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов и их должностных лиц»).

Процессуальные нормы закрепляют, например, порядок и процедуры осуществления налоговыми органами своих властных полномочий, а также порядок и процедуры защиты прав налогоплательщиков, т.е. методы, порядок и процедуры деятельности по реализации прав и обязанностей в сфере налогообложения. Например, налогово-правовые нормы процессуального вида содержатся в положениях глав 8—12 НК РФ, регулирующих отношения в сфере так называемого налогового процесса — порядок исполнения обязанности по уплате налогов и сборов (исчисления и уплаты налога). 5) При классификации норм налогового права по их юридической силе следует учитывать, что юридическая сила таких норм зависит от ветви власти (законодательная, исполнительная, судебная), к которой принадлежит орган, принявший акт, содержащий налогово-правовые нормы. Иными словами, иерархия норм отражает иерархию органов, их принявших. Кроме того, различаются нормы законодательные (содержащиеся в актах законодательства) и подзаконные (содержащие в указах Президента РФ, постановлениях Правительства РФ и т.д.).

Кроме того, с практической точки зрения важно различать общие и специальные нормы налогового права. Если общая и специальная норма имеют равную юридическую силу, то при их «конкуренции» действует специальная норма. Конкуренция возникает, если конкретные обстоятельства соответствуют гипотезам разных юридических норм. В этом случае специальная норма рассматривается как исключение из общего правила, установленное для того, чтобы при наличии дополнительных, названных в ее гипотезе фактов, действовало специальное, а не общее правило.

6) Кроме того, одним из важнейших оснований классификации видов норм налогового права является, как уже говорилось выше, классификация в зависимости от порядка действия налогово-правовых норм во времени, в пространстве и по кругу лиц.

В заключение напомним, что акты органов законодательной и исполнительной власти, содержащие налогово-правовые нормы, которыми регулируются общественные отношения в сфере налогообложения, именуются источниками налогового права.