1.3.6. Виды учетной политики

Оценка времени признания дохода

Кроме случая очень малых предприятий, в развитых странах принято измерять доход предприятия на основе "начислений". Выручка от продаж регистрируется, когда товар продан (или когда предъявляется счет-фактура), то есть в момент приобретения права на доход, а не в момент получения соответствующей денежной оплаты. К конкретному периоду относятся те расходы, которые были произведены для получения выручки этого периода. Капиталовложения распределены по множеству периодов, в которых каждый капитальный актив используется для производства выручки. То есть налоговые обязательства определяются на момент времени, когда возникает "право на доход" и "обязательства по уплате" для расходов (см. Burns, Krever,1998, p.620).

В ряде случаев вместо метода начисления используется кассовый метод, когда время признания дохода совпадает со временем получения денежных средств или оплаты в другой форме, то есть со временем, когда доход фактически получен или стал доступен, или использован к выгоде налогоплатеньщика, а расходы принимаются к вычету по факту их оплаты (см. Burns, Krever,1998, p.620). В некоторых странах такой подход применяется в налогообложении иностранных юридических лиц. В России до настоящего времени для целей налогообложения допускается применение по выбору предприятия любого из этих методов. Сделанный выбор сообщается в налоговую инспекцию в начале года в справке об учетной политике. Там же указывается, какой из методов оценки товарно-материальных запасов будет применяться на предприятии.

Оценка товарно-материальных запасов

Товарно-материальных запасы состоят из большого количества активов определенного вида, имеющихся в наличии в любой момент времени, но без идентификации отдельных предметов по фактическим датам приобретения и распоряжения. Для оценки издержек требуется сделать предположения относительно системы приобретения и распоряжения. Обычно в практике бухгалтерского учета принимаются следующие условные предположения: (1) что активы используются в порядке поступления ("first in, first out" (FIFO)) и (2) используется сначала последний из приобретенных активов ("last in, first out" (L1FO)). Оценка издержек на основе FIFO аппроксимирует оценку запасов в текущих рыночных стоимостях. При оценке LIFO в случае роста цен товарно-материальных запасов оценка их стоимости ниже рыночной33.

Промежуточным вариантом является оценка по средней стоимости, когда на себестоимость относится средняя стоимость использованных в процессе производства сырья, материалов.

Влияние налогов на метод учета товарно-материальных запасов, предпочитаемый предприятием, зависит от динамики его активности (см. Chua, 1995, pp.139-141). В случае предприятия, поддерживающего или расширяющего объем запасов, в периоды роста цен более выгодным является метод LIFO, при котором себестоимость для целей налогообложения выше, а, следовательно, ниже налоговые обязательства фирмы.

Однако когда запасы фирмы сокращаются, ей труднее извлечь выгоду из учета по методу LIFO. Переходя к запасам, накопленным ранее, она не может избежать отнесения их на себестоимость по более низкой цене. Следовательно, фирма, применяющая LIFO, не сможет избежать необходимости платить больше налогов на возросшую в результате сокращения запасов прибыль. В экстремальном случае, когда фирма, применяющая LIFO, полностью истощает свои запасы, ее предельные затраты материалов, вычитаемые для налоговых целей из выручки, будут такими же, как в случае FIFO. Поэтому предельные налоговые обязательства фирмы, ликвидирующей запасы, при LIFO будут такие же, как и при FIFO. И фирма, применяющая LIFO, имеет налоговые стимулы не сокращать своих запасов или, иначе говоря, у такой фирмы есть стимул держать больше запасов.

В ряде случаев выбор метода FIFO может быть продиктован и соображениями поддержания высокой прибыли, несмотря на повышенное в этом случае налогообложение. Это может происходить в тех случаях, когда высокая прибыль по результатам отчетности является желательным рыночным сигналом.