їх групою. Відхилення може виникнути в результаті дії трьох основних факторів:
зміни обсягів виробництва продукції;
зміни цін на ресурси;
зміни норм витрат на одиницю продукції.
Методика розрахунку впливу змін окремих факторів докладно висвітлюється у відповідних підручниках з аналізу господарської діяльності.
Факторний аналіз відхилень характеризується двома головними недоліками.
Враховуються лише внутрішні співвідношення між плановими та фактичними показниками, оскільки базою для порівняння є результати діяльності одного підприємства. Відсутність порівняння з показниками діяльності інших підприємств зумовлює небезпеку суб’єктивного тлумачення результатів аналізу та помилкових висновків.
Період, в якому виникли відхилення, не збігається з періодами, коли здійснюється аналіз та настає відповідна реакція на відхилення.
Цінність аналізу значно підвищується, якщо контролеру вдається дібрати інформацію для порівняння показників діяльності досліджуваного підприємства з аналогічними показниками інших суб’єктів господарювання, зокрема тих, які здійснюють той самий вид діяльності або використовують споріднені методи, процеси чи технології. Це можна зробити засобами бенчмаркінгу.
2.4.3. Аналіз точки беззбитковості (Break-Even-Analyse)
Цей метод контролінгу зводиться до визначення мінімального обсягу реалізації продукції (у разі незмінних цін та умовно-постійних витрат), за якого підприємство може забезпечити без- збиткову операційну діяльність у короткостроковому періоді. Точка беззбитковості характеризує такий обсяг виробництва й реалізації продукції, якому відповідає нульовий прибуток підприємства — виручка від реалізації продукції дорівнює валовим витратам на її виробництво та реалізацію.
Цей метод побудований на тезі, що зі зростанням обсягів реалізації умовно-постійні витрати на одиницю продукції зменшуються. Аналізувати точку беззбитковості можна побудовою графіків, а також за допомогою відповідних математичних розрахунків. У ра- зі використання графічного методу аналізу точкою беззбитковості вважається точка перетину кривої сукупних витрат і кривої, яка характеризує виручку від реалізації продукції (рис. 2.6).
Рис. 2.6. Точка беззбитковості:
F — фіксовані витрати; m — крива, яка характеризує виручку від реалізації; n — крива сукупних витрат; f — лінія умовно-постійних витрат; A — точка беззбитковості
Неодмінним елементом аналізу точки беззбитковості є розрахунок маржинального прибутку (суми покриття) — різниці між виручкою від реалізації продукції та умовно-змінними витратами. Маржинальний прибуток — це показник, що характеризує частину виручки, яка спрямовується на заміщення умовно-постійних витрат і формування прибутку від реалізації. Його можна розраховувати як на весь обсяг реалізації, так і на одиницю продукції. В останньому разі це різниця між оптовою ціною та умовно-змінними витратами на виробництво одиниці продукції. За допомогою суми покриття обчислюють приріст прибутку від випуску та реалізації кожної додаткової одиниці продукції1.
Додатна різниця між фактичною виручкою від реалізації та виручкою від реалізації, що відповідає точці беззбитковості, називається зоною безпеки. На цю різницю підприємство може знизити обсяги реалізації або підвищити рівень витрат без загрози зазнати збитків. Зауважимо, що кожне підприємство має прагнути розширити зону безпеки, оскільки чим вона менша, тим більший ризик одержання збитків.
На практиці точку беззбитковості, як правило, знаходять, обчислюючи в ній виручку від реалізації або кількість реалізованої продукції. З цією метою застосовують такі математичні формули:
,
(1)
,
(2)
де B — виручка від реалізації в точці беззбитковості, грн.;
О — обсяг реалізованої продукції в цій точці, шт. (або інші натуральні одиниці);
F — умовно-постійні витрати на випуск товарної продукції, грн.;
p — оптова ціна одиниці продукції, грн.;
v — умовно-змінні витрати на одиницю продукції, грн.
Приклад. Маржинальний прибуток на одиницю реалізованої продукції становить 5 грн.; умовно-змінні витрати на одиницю продукції дорівнюють 4 грн.; умовно-постійні витрати на виробництво товарної продукції — 600 тис. грн.
Обчислимо виручку від реалізації та обсяг реалізації продукції в точці беззбитковості. Підставивши у формулу (2) значення умовно-постійних витрат F та маржинального прибутку p – v, дістанемо шукане значення кількості реалізованої продукції в точці беззбитковості — 120 000 шт. (600 000 : 5).
Щоб знайти виручку від реалізації, знайдемо оптову ціну одиниці продукції. Вона дорівнює сумі маржинального прибутку та умовно-змінних витрат на одиницю продукції — 9 грн. (5 + 4). Помноживши обсяг реалізації продукції на оптову ціну за одиницю, дістанемо шукане значення виручки від реалізації в точці беззбитковості — 1 080 000 грн. (9 · 120 000).
Для перевірки обчислень знайдемо виручку від реалізації, скориставшись відповідною формулою. Дістанемо те саме значення виручки від реалізації в точці беззбитковості — 1 080 000 грн. (600 000 : 1 – 4 : 9). Отже, точку беззбитковості знайдено правильно.
Аналізуючи точку беззбитковості, можна визначити, наскільки успішно підприємство працює (у разі його прибутковості) і наскільки глибокою є криза (у разі збитковості). На підставі відповідних висновків розробляються рекомендації щодо шляхів зменшення збитковості та збільшення прибутковості операційної діяльності підприємства1.