7. Доля меньшинства (теперь называется неконтролирующее участие)

Неконтролирующее участие представляет сбой часть чистых активов дочерней компании, которая приходится на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно через дочерние компании.

Пример: если материнская компания покупает только 60% голосующих акций дочерней компании, то 40% не принадлежит материнской компании. Это и есть часть чистых активов дочерней компании, представляющая долю меньшинства.

В консолидированном бухгалтерском балансе доля меньшинства должна быть представлена отдельно от обязательств и акционерного капитала.

В отчете о прибылях и убытках доля меньшинства тоже должна быть представлена отдельно. Однако в этом отчете доля меньшинства представляет долю в чистом финансовом результате (чистой прибыли или чистом убытке) дочерней компании, приходящуюся на других акционеров, не представляющих участников группы.

Приобретение с оплатой денежными средствами и отражение доли меньшинства

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)
Актив			Пассив
Денежные средства		300	Кредиторская задолженность		800
Запасы		1000
Инвестиции		200	Начисления		300
Основные средства		100	Акционерный капитал		500
		1600			1600

Бухгалтерский баланс дочерней компании
Актив			Пассив
Денежные средства		20	Кредиторская задолженность		300
Запасы		400
Инвестиции		100
Основные средства		50	Акционерный капитал		270
		570			570

Материнская компания приобретает 2/3 акционерного капитала дочерней компании за 180 у.е. (оплата денежными средствами).

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)
Актив			Пассив
Денежные средства		120	Кредиторская задолженность		800
Запасы		1000
Инвестиции Инвестиции в дочернюю компанию		200 180	Начисления		300
Основные средства		100	Акционерный капитал		500
		1600			1600

Примечания: Денежные средства = 300-180=120

Бухгалтерский баланс группы компаний
Актив			Пассив
Денежные средства		140	Кредиторская задолженность		1100
Запасы		1400
Инвестиции		300	Начисления		300
Основные средства		150	Доля меньшинства		90
			Акционерный капитал		500
		1990			1990

Примечания: Денежные средства = 120+20=140

Запасы = 1000+400=1400

Инвестиции = 380-180+100=300

Основные средства = 100+50=150

Кредиторская задолженность = 800+300=1100

Стоимость чистых активов = 270

Доля меньшинства 1/3 х 270 =90

Приобретение с оплатой денежными средствами, доля меньшинства и гудвил

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)
Актив			Пассив
Денежные средства		300	Кредиторская задолженность		800
Запасы		1000
Инвестиции		200	Начисления		300
Основные средства		100	Акционерный капитал		500
		1600			1600

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)
Актив			Пассив
Денежные средства		20	Кредиторская задолженность		300
Запасы		400
Инвестиции		100
Основные средства		50	Акционерный капитал		270
		570			570

Материнская компания приобретает 2/3 акционерного капитала за 300 у.е. (оплата денежными средствами). Поскольку чистая балансовая стоимость акций составляет 180 у.е. (2/3 от 270), затраты по получению контроля составляют 120 у.е. В консолидированной финансовой отчетности это будет отражено как гудвил.

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)
Актив			Пассив
Денежные средства		0	Кредиторская задолженность		800
Запасы		1000
Инвестиции Инвестиции в дочернюю компанию		200 300	Начисления		300
Основные средства		100	Акционерный капитал		500
		1600			1600

Бухгалтерский баланс группы компаний
Актив			Пассив
Денежные средства		20	Кредиторская задолженность		1100
Запасы		1400
Инвестиции		300	Начисления		300
Основные средства Гудвил		150 120	Доля меньшинства		90
			Акционерный капитал		500
		1990			1990

Примечания: Денежные средства = 0+20=20

Запасы = 1000+400=1400

Инвестиции = 380-180+100=300

Основные средства= 100+50=150

Гудвил= 300-180=120

Кредиторская задолженность = 800+300=1100

Доля меньшинства = Стоимость активов =270

Доля меньшинства 1/3 х 270 =90

• В соответствии с новыми стандартами разница между денежными средствами, выплаченными для приобретения неконтролирующего участия, и его балансовой стоимостью будет отражена в капитале по дебету, поскольку справедливая стоимость будет выше, чем балансовая стоимость.

• Это происходит потому, что неконтролирующее участие является «поставщиком» акционерной доли капитала для группы (т.е. акционером), а сделка с акционером аналогична сделке с собственными акциями компании – не возникает ни гудвил при приобретении ни прибыль при продаже.

• Выбор учетной политики в отношении гудвила имеет особенно важное значение в тех случаях, когда происходит покупка контрольного пакета акций, но менее 100%. В такой ситуации важным является вопрос, будут ли в дальнейшем приобретаться акции у миноритарных акционеров.

• Дебет в капитале, который будет отражен после приобретения неконтролирующего участия в будущем, составит меньшую величину в том случае, когда неконтролируемый интерес был учтен по справедливой стоимости (полный гудвил). Другими словами, чистые активы снизятся на меньшую сумму при приобретении неконтролирующего участия в будущем, если его учитывать по справедливой стоимости при приобретении компании.

• Аналогично, когда акции продаются миноритарным акционерам, разница между полученными денежными средствами и суммой признанного неконтролирующего участия будет учитываться в капитале и не приведет к образованию прибыли.

Учет в соответствии с предыдущим стандартом МСФО (IAS) 27 предполагал признание гудвила в результате приобретения доли меньшинства, когда выплачиваемая компенсация была больше, чем доля меньшинства, и признания прибыли или убытка при продаже доле меньшинства, когда полученная компенсация отличалась от балансовой стоимости доли меньшинства.