Лекция 7 ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ

1.  Налоговое правонарушение: понятие, юридические признаки и особенности.

2.  Классификация составов налоговых правонарушений. 3.  Виды налоговых правонарушений.

4.  Налоговые правонарушения коммерческого банка.

1.  Налоговое правонарушение: понятие, юридические признаки и особенности

Согласно ст. 106 НК РФ налоговое правонарушение — это виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Данное определение содержит совокупность юридических признаков налогового правонарушения:

а)  противоправность деяния, то есть нарушение норм законодательства о налогах и сборах; противоправное деяние может совершаться в форме действия (воспрепятствование доступу сотрудников налогового органа на территорию налогоплательщика) или бездействия (непредставление в налоговый орган отчетности);

б)  виновность — означает, что правонарушение совершается либо в форме умысла либо по неосторожности;

в)  наказуемость деяния — совершение налогового правонарушения влечет для нарушителя негативные последствия в форме санкций.

Состав налогового правонарушения образуют четыре элемента: 1) объект; 2) объективная сторона; 3) субъект; 4) субъективная сторона.

Объект налогового правонарушения — это общественные отношения, охраняемые законодательством, складывающиеся в налоговой сфере. Это фискальная компетенция государства, его законные интересы в налоговых отношениях.

Общим объектом налогового правоотношения могут быть материальные и процессуальные права государства: нарушения налогового законодательства препятствуют полноценному формированию доходов бюджета, не позволяют осуществлять налоговый контроль и т. д.

Объективная сторона налогового правонарушения — это совокупность признаков противоправных деяний, предусмотренных нормами налогового права и характеризующих внешнее проявление налогового правонарушения в реальной действительности. Признаки противоправности деяний бывают обязательные и факультативные.

Обязательные признаки — это само деяние, его результат, наличие причинной связи между деянием и результатом (последствиями). Отсутствие при-

40

Лекция 7.  ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ

чинной связи является основанием для освобождения лица от налоговой ответственности.

Факультативные признаки — место, способ, обстановка, время, систематичность и повторность совершения правонарушения. Обстановка — ведение предпринимательской деятельности без постановки на учет в налоговом органе.

Время совершения налогового правонарушения позволяет определить налоговый период и выбрать норму права, подлежащую применению (грубое нарушение правил учета доходов и расходов, объектов налогообложения, совершенное в течение более одного налогового периода).

Систематичность — систематическое несвоевременное отражение на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций, денежных средств и т. д. Это квалифицируется п. 3 ст. 120 НК РФ как грубое нарушение правил учета. Повторность совершения правонарушения влияет на размер налоговых санкций.

Субъектом налогового правонарушения является лицо, совершившее нарушение налогового законодательства, которое может быть привлечено к ответственности согласно закону. Они подразделяются на общие субъекты и специальные.

Общие субъекты по НК РФ:

—  налогоплательщики, плательщики сборов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды;

—  налоговые агенты; —  индивидуальные предприниматели;

—  законные представители налогоплательщиков — физических лиц; —  свидетели, переводчики, эксперты, специалисты и иные фискально-

обязанные лица; —  организации и физические лица, являющиеся адресатами установлен-

ных налоговым законодательством императивов (ограничений и властных предписаний), непосредственно не связанных с уплатой налогов и сборов.

Специальным субъектом налогового правонарушения может быть только лицо, прямо названное в норме НК РФ. Например, физическое лицо с 16-лет- него возраста. Кроме возраста физическое лицо должно обладать гражданской дееспособностью по ст. 21 ГК РФ. Несовершеннолетний, достигший 16 лет, может быть объявлен полностью дееспособным, если он работает по трудовому договору или занимается предпринимательской деятельностью.

Субъективная сторона налогового правонарушения — это совокупность признаков, отражающих внутреннюю сторону противоправного деяния и характеризующих внутренние психические процессы, происходящие в сознании правонарушителя относительно содеянного и его последствий.

Согласно п. 1 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение может быть совершено умышленно или по неосторожности. Умышленно совершенное правонарушение квалифицируется при наличии следующих признаков: нарушитель сознавал общественную опасность своих действий или бездействия; он желал или сознательно допускал наступление вредных последствий.

Налоговый кодекс РФ предусматривает две формы умысла: прямой и косвенный. Вина в форме умысла является необходимым элементом для установ-

41

Лекция 7.  ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ

ления ряда составов налогового правонарушения (например, внесение в налоговую декларацию заведомо ложных сведений).

Вина по причине неосторожности во многом совпадает с преступной небрежностью. Налоговое правонарушение по неосторожности чаще всего совершается по причине того, что лицо не осознавало общественную опасность своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, причиняе­ мых своим деянием, хотя должно было или могло это осознавать. Обычно это объясняется недостаточной квалификацией бухгалтера, недисциплинированностью, низким уровнем внутриведомственного финансового контроля.

Вину физического лица исключают из-за невменяемости, для организации же это невозможно, даже если его должностное лицо было признано невменяемым.

2.  Классификация составов налоговых правонарушений

Основания для классификации составов налоговых правонарушений: 1)  степень общественной опасности; 2)  конструкция их объективной стороны;

3)  форма совершения противоправного деяния;

4)  непосредственный объект состава налоговых правонарушений.

Взависимости от степени общественной опасности составы налоговых правонарушений подразделяются на три вида:

а)  основной (простой) — содержит минимально необходимую совокупность объективных и субъективных признаков, всегда имеющих место при совершении налогового правонарушения. Простой состав не требует дополнительных признаков (например, срок предоставления информации об открытии счета в банке);

б)  квалифицированный состав требует для своего определения дополнительные признаки противоправного деяния, повышающие уровень общественной опасности содеянного (например, неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы);

в)  привилегированным составом является тот, который требует для своего определения дополнительных признаков противоправного деяния, понижаю­ щих уровень общественной опасности (например, непредставление налогоплательщиком в установленный срок документов в налоговый орган).

Взависимости от конструкции объективной стороны налоговые правонарушения подразделяются на: а) материальные (ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе) и б) формальные (неполная уплата налога из-за занижения налоговой базы).

Следующим критерием выступает форма совершения противоправного деяния. Налоговое правонарушение совершено в результате: 1) действия;

2)бездействия; 3) совокупности действия и бездействия налогоплательщика или иных лиц (налоговые правонарушения с так называемой смешанной объективной стороной).

Наконец, еще одним критерием является непосредственно объективный состав налоговых правонарушений. В этой группе выделяются правонаруше-

42

Лекция 7.  ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ

ния, посягающие на: 1) материальные фискальные права государства и 2) процессуальные права, то есть нарушающие общественные отношения, регулируемые налоговым законодательством, и обеспечивающие учет налогоплательщиков, производство налогового контроля, осуществление производства по делам о налоговых правонарушениях.

3.  Виды налоговых правонарушений

Виды налоговых правонарушений содержатся в гл. 16 НК РФ. Состав этой главы неоднократно менялся, часть статей была исключена, а часть перенесена из НК РФ в КоАП РФ.

Рассмотрим подробнее состав одного из видов налогового правонарушения.

Статья 116.  Нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе. Объектом данного правонарушения являются полномочия налоговых органов по осуществлению учета налогоплательщиков с целью налогового контроля. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе посягает на установленный законом порядок управления в налоговой сфере. Обязанность налоговых органов вести учет налогоплательщиков установлена пп. 3 п. 1 ст. 32 НК РФ.

Объективная сторона выражается в нарушении налогоплательщиком установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговый орган. Обязанность его встать на учет в налоговом органе установлена пп. 2 п. 1 ст. 23 НК РФ.

Субъектом вышеуказанного правонарушения может быть организация или физическое лицо, которые обязаны самостоятельно заявить в налоговый орган о постановке на учет.

Субъективная сторона данного правонарушения характеризуется виной в форме умысла.

Статья 119.  Непредставление налоговой декларации (расчета финансового результата инвестиционного товарищества, расчета по страховым взносам). Примерно по такой же схеме следует проанализировать составы налоговых правонарушений в других статьях НК РФ.

Статья 119.1.  Нарушение установленного способа предоставления налоговой декларации в электронном виде.

Статья 119.2.  Представление в налоговый орган управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета, расчета финансового результата инвестиционного товарищества, содержащего недостоверные сведения.

Статья 120.  Грубое нарушение правил учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения (базы для исчисления СВ).

Статья 122.  Неуплата или неполная уплата налога (сбора СВ).

Статья 122.1.  Сообщение участником консолидированной группы налогоплательщиков ответственному участнику этой группы недостоверных данных (несообщение данных), приведшее к неуплате или неполной уплате налога на прибыль организации ответственным участником.

43

Лекция 7.  ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ

Статья 123.  Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.

Статья 125.  Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечительные меры в виде залога.

Статья 126.  Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Статья 126.1.  Представление налоговым агентом налоговому органу документов, содержащих недостоверные сведения.

Статья 128.  Ответственность свидетеля.

Статья 129.  Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода.

Статья 129.1.  Неправомерное несообщение сведений налоговому органу. Статья 129.2.  Нарушение порядка регистрации объектов игорного биз-

неса.

Статьи 129.3–129.11 предусматривают ответственность за налоговые правонарушения­ участников контролируемых сделок, организаций финансового рынка, участников международной группы компаний.

Статья 129.12 устанавливает ответственность местной администрации, организации федеральной почтовой связи, многофункционального центра предоставления государственных и муниципальных услуг за нарушение срока перечисления в бюджетную систему налога, сбора, страхового взноса, авансового платежа, единого налогового платежа физического лица, пеней, штрафа. Статья вступила в силу с 1 января 2019 года.

4.  Налоговые правонарушения коммерческого банка

Глава 18 НК РФ особо выделяет следующие налоговые правонарушения, совершаемые коммерческими банками:

—  нарушение банком порядка открытия счета (ст. 132 НК РФ); —  нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога (сбора

СВ), авансового платежа, единого налогового платежа физического лица, пеней, штрафа (ст. 133 НК РФ);

—  неисполнение банком решения налогового органа о приостановке операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика СВ или налогового агента, счету инвестиционного товарищества (ст. 134 НК РФ);

—  неисполнение банком поручения налогового органа о перечислении налога, авансового налогового платежа, сбора, СВ, пеней, штрафа (ст. 135 НК РФ); —  непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам

(счету инвестиционного товарищества) в налоговый орган (ст. 135.1 НК РФ); —  нарушение банком обязанностей, связанных с электронными денеж-

ными средствами (ст. 135.2 НК РФ).

44