2.4. Анализ себестоимости изделий

Первым этапом анализа может являться анализ структуры калькуляции в целях выявления статей затрат, которые определяют величину себестоимости и которые должны в первую очередь контролироваться персоналом предприятия для проведения мероприятий по снижению затрат на производство и реализацию продукции. Структура затрат для рассматриваемого примера приведена в табл. 8.

Таблица 8. Структура затрат по изделиям

№ п/п	Статьи затрат	Изделие Х		Изделие У
		Величина	%	Величина	%
1	Материалы	112,0	74,5	280,0	56,9
2	Транспортно-заготовительные расходы	0,79	0,5	1,98	0,4

Окончание табл. 8

№ п/п	Статьи затрат	Изделие Х		Изделие У
		Вели- чина	%	Величина	%
3	Возвратные отходы (вычитаются)	6,4	-4,2	3,5	-0,7
4	Энергия на технологические цели	5,0	3,3	10,0	2,03
5	Основная заработная плата производственных рабочих	21,0	13,9	112,0	22,75
6	Дополнительная заработная плата производственных рабочих	2,1	1,4	11,2	2,27
7	Отчисления на социальное страхование	8,89	5,9	47,43	9,63
8	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования	3,37	2,2	17,96	3,64
9	Прочие производственные расходы	0,38	0,3	2,03	0,4
10	Цеховые расходы	1,16	0,8	6,18	1,2
	Итого цеховая себестоимость	148,3	98,6	485,3	98,6
11	Общехозяйственные расходы	1,48	1,0	4,85	1,0
	Итого производственная себестоимость	149,78	99,6	490,15	99,58
12	Внепроизводственные расходы	0,59	0,4	1,96	0,42
	Итого полная себестоимость	150,37	100	492,11	100

Анализ данных, приведенных в табл.8, позволяет сделать следующие выводы:

1. Использование материалов при производстве изделия Х нерационально.

2. Для снижения себестоимости изделия Х в первую очередь необходимо заниматься снижением материалоемкости, а изделия У ─ снижением трудозатрат в целях экономии на заработной плате.

3. Предприятие не вкладывает средства в продвижение производимой продукции.

Дальнейший анализ предполагает классификацию затрат в целях определения факторов, влияющих на уровень себестоимости, рациональности отдельных составляющих затрат, а также на уровень зависимости затрат от объема производства продукции.

Все статьи калькуляции по ряду признаков включают в группы: прямые и косвенные затраты, основные и накладные расходы; постоянные и переменные расходы, простые и сложные расходы.

Если в качестве признака берется способ отнесения на себестоимость продукции, то получается деление статей затрат на прямые и косвенные затраты (табл. 9).

В результате классификации статей затрат в зависимости от характера их возникновения образуются две группы расходов ─ основные, те затраты, которые непосредственно связаны с производством продукции, и накладные, те, которые связаны с управлением производством (табл.10).

Таблица 9. Деление затрат на прямые и косвенные

№ п/п	Статьи затрат	Прямые	Косвенные
1	Материалы	+
2	Транспортно-заготовительные расходы	+
3	Возвратные отходы (вычитаются)	+
4	Энергия на технологические цели	+
5	Основная заработная плата производственных рабочих	+
6	Дополнительная заработная плата производственных рабочих	+
7	Отчисления на социальное страхование	+
8	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования		+
9	Прочие производственные расходы		+
10	Цеховые расходы		+
11	Общехозяйственные расходы		+
12	Внепроизводственные расходы		+

В зависимости от состава затраты делятся на простые, состоящие из одного элемента, и сложные (или комплексные), состоящие из нескольких элементов (табл. 11).

Таблица 10. Деление затрат на основные и накладные

№ п/п	Статьи затрат	Основные	Накладные
1	Материалы	+
2	Транспортно-заготовительные расходы	+
3	Возвратные отходы (вычитаются)	+
4	Энергия на технологические цели	+
5	Основная заработная плата производственных рабочих	+
6	Дополнительная заработная плата производственных рабочих	+
7	Отчисления на социальное страхование	+
8	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования		+
9	Прочие производственные расходы		+
10	Цеховые расходы		+
11	Общехозяйственные расходы		+
12	Внепроизводственные расходы		+

Таблица 11. Деление затрат на простые и сложные

№ п/п	Статьи затрат	Простые	Сложные
1	Материалы	+
2	Транспортно-заготовительные расходы	+
3	Возвратные отходы (вычитаются)	+
4	Энергия на технологические цели	+

			Окончание табл. 11
№ п/п	Статьи затрат			Простые	Сложные
5	Основная заработная плата производственных рабочих			+
6	Дополнительная заработная плата производственных рабочих			+
7	Отчисления на социальное страхование				+
8	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования				+
9	Прочие производственные расходы				+
10	Цеховые расходы				+
11	Общехозяйственные расходы				+
12	Внепроизводственные расходы				+

В зависимости от связи с объемом производства различают переменные затраты, зависящие от изменения объема производства, и постоянные, не зависящие от изменения объема производства (табл. 12,13).

Таблица 12. Деление затрат на постоянные и переменные

( в расчете на изделие, р/ед.)

№ п/п	Статьи затрат	Постоянные	Переменные
1	Материалы	112,0
2	Транспортно-заготовительные расходы	0,79
3	Возвратные отходы (вычитаются)	6,4
4	Энергия на технологические цели	5,0

				Окончание табл. 12
№ п/п		Статьи затрат			Постоянные	Переменные
5		Основная заработная плата производственных рабочих			21,0
6		Дополнительная заработная плата производственных рабочих			2,1
7		Отчисления на социальное страхование			8,89
		Итого постоянных			143,39
8		Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования				3,37
9		Прочие производственные расходы				0,38
10		Цеховые расходы				1,16
11		Общехозяйственные расходы				1,48
12		Внепроизводственные расходы				0,59
		Итого переменных				6,98
		Итого			150,37

Таблица 13. Деление затрат на постоянные и переменные

( в расчете на годовую программу выпуска, тыс. р.)

№ п/п	Статьи затрат	Переменные	Постоянные
1	Материалы	22400
2	Транспортно-заготовительные расходы	158
3	Возвратные отходы (вычитаются)	-1280
4	Энергия на технологические цели	1000

				Окончание табл. 13
№ п/п	Статьи затрат		Переменные		Постоянные
5	Основная заработная плата производственных рабочих		4200
6	Дополнительная заработная плата производственных рабочих		420
7	Отчисления на социальное страхование		1778
	Итого переменных		28 676
8	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования				674
9	Прочие производственные расходы				76
10	Цеховые расходы				232
11	Общехозяйственные расходы				296
12	Внепроизводственные расходы				118
	Итого постоянных				1396
	Всего затрат		30072

Выделение постоянных и переменных затрат позволяет определить изменение затрат, объема реализации продукции и прибыли от объема выпуска продукции.

Приведем пример расчета для изделия Х. Необходимо помнить, что распределение косвенных издержек, которые в данном случае составляют постоянные затраты, может производиться разными способами. Исходными данными для расчета являются данные, приведенные в табл.7,12,13. Варианты объема производственной программы принимаются в интервале от 10 до 100 % от объема, указанного в задании по каждому из изделий. Результаты расчетов приведены в табл. 14.

Таблица 14. Зависимость затрат, объема реализации и прибыли

от величины выпуска изделия Х

№ п/п	Показатель	Объем выпуска, тыс. шт.
		20	80	120	160	200
1	Удельные переменные расходы, р/ед.	143,39	143,39	143,39	143,39	143,39
2	Годовые постоянные расходы, тыс.р.	1396	1396	1396	1396	1396
3	Годовые переменные расходы, тыс.р.	2867	11471	17206	22942	28678
4	Себестоимость товарной продукции, тыс.р. (2+3)	4263	12867	18602	24338	30074
5	Цена одного изделия, р.	157,89	157,89	157,89	157,89	157,89

		Окончание табл. 14
№ п/п	Показатель	Объем выпуска, тыс. шт.
		20	80	120	160	200
6	Годовой объем продаж, тыс.р. (5х объем)	2315	12631	18946	25262	31578
7	Прибыль годовая, тыс.р. (6─4)	-1948	-236	344	924	1504
8	Удельные постоянные расходы, р. (2/ объем выпуска)	69,8	17,4	11,6	8,7	7,0
9	Себестоимость одного изделия, р. (1+ 8)	213,1	160,8	155,0	152,1	150,4
10	Прибыль от реализации одного изделия, р. ( 5- 9)	-55,2	-29,1	0.9	5,8	7,5
11	Затраты на 1 р. товарной продукции (4/6)	1,84	1,02	0,98	0,96	0,95

Деление затрат на постоянные и переменные также лежит в основе операционного анализа. Операционный анализ (анализ безубыточности) исследует зависимость между количеством производства продукции, продажной ценой, удельными переменными и общими постоянными издержками.

При этом определяется точка безубыточности (критическая точка) – такая точка, которая показывает, что предприятие имеет затраты, равные выручке от реализации продукции, то есть у предприятия нет ни прибылей, ни убытков.

При проведении анализа безубыточности используются следующие ограничения и допущения:

1. общие затраты и выручка изменяются линейно;

2. постоянные расходы неизменны в релевантном диапазоне;

3. переменные расходы прямо пропорциональны объему;

4. цена продукции, цены на материалы и услуги, используемые в процессе производства, не меняются;

5. отсутствуют структурные сдвиги;

6. объем производства равен объему продаж или изменения начальных и конечных запасов нереализованной продукции незначительны.

Для определения точки безубыточности используютсяметоды уравнения, валовой маржи, графический.

1. Метод уравнения основан на вычислении прибыли по формуле

Прибыль =	Выручка-нетто от продаж
	– Переменные издержки за этот же объем реализации
	– Постоянные издержки в общей сумме

2. Разность между выручкой-нетто и переменными издержками называется маржинальным доходом (валовая маржа).

Детализируя порядок расчета показателей формулы, можно представить ее в следующем виде:

Прибыль =	Количество единиц х цену единицы
	– Количество единиц х переменные издержки на единицу
	– Постоянные издержки в общей сумме

При безубыточности бизнеса прибыль равна нулю, поэтому формула преобразовывается следующим образом:

Количество единиц в точке безубыточности =	Постоянные издержки в общей сумме
	Цена единицы – переменные издержки на единицу

Рассмотрим применение этого метода на примере изделия Х.

Цена единицы продукта Х – 157,89 р. Переменные расходы на единицу продукта – 143,39 р. Постоянные расходы на весь объем составили 1396 тыс. р. Найти критический объем продаж продукта Х.

Для изделия У критический объем продаж составит

Возможен и другой способ определения точки безубыточности с расчетом для обоих продуктов (табл. 15).

Таблица 15. Расчет точки безубыточности

№ п/п	Показатель	Х	У	Всего
1	Объем продаж, шт.	200 000	100 000	300 000
2	Цена за единицу, р.	157,39	541,36	–
3	Выручка от продаж, тыс. р.	31578	54 136	85714
4	Переменные расходы на единицу, р.	143,39	459,11	–
5	Переменные расходы на весь объем, тыс .р.	28 678	45 911	74 589
6	Постоянные расходы, тыс. р.	–	–	4 700

Для определения точки безубыточности продуктов обозначим через Z критический объем продаж продукта У. На реализацию единицы продукции У приходится 2 шт. продукции Х, поэтому критический объем продаж продукта Х обозначим как 2Z. После подстановки получаем

шт. – критический объем для продукта У и 84494 шт. – для продукта Х.

Отличие от предыдущего расчета связано с условностями в распределении косвенных расходов между продуктами Х и У.

3. Рассмотрим применение графического метода на примере изделия Х (табл.14). Алгоритм построения графика (рис.2) будет следующим:

1) На оси Х откладываем величину выручки, на оси У – величину издержек.

2) Строим график выручки от продаж по двум точкам. Первая точка – это (0;0), вторая точка – (31578; 31578). Проводим прямую линию .

3) Строим график постоянных издержек. Проводим линию, параллельную оси Х, на уровне 1 396.

4) Строим график переменных издержек по двум точкам. Первая точка – это (0;0), вторая точка – (31 578; 28 678). Проводим прямую линию.

5) Линия общих издержек – это сумма двух прямых линий: линии постоянных издержек и линии переменных издержек. Для построения этого графика необходимо провести линию, параллельную линии переменных издержек, поднятую на высоту

1 396.

6) Точка пересечения графиков выручки и общих издержек является точкой безубыточности.

7) Зона между графиками выручки и общих издержек до точки безубыточности является зоной убытков, а после этой точки – зоной прибыли.

Следует также определить графическим методом точку безубыточности по физическому объему выпуска (рис.3).

На основании данных табл.14 следует построить зависимость себестоимости и цены единицы изделия от объема выпуска (рис.4), а также зависимость прибыли от величины выпуска (рис.5).

Таким образом, минимальный объем реализации изделия Х должен составлять 15 200 тыс. р.

Алгоритм построения графика (рис.3) будет следующим:

1) На оси Х откладываем величину выпуска изделия Х, на оси У – стоимостные характеристики затрат и объема реализации.

2) Строим график выручки от продаж по двум точкам. Первая точка – это (0;0), вторая точка – (200; 31 578). Проводим прямую линию.

Рис. 2. Определение точки безубыточности по выручке.

3) Строим график постоянных издержек. Проводим линию, параллельную оси Х, на уровне 1 396.

4) Строим график переменных издержек по двум точкам. Первая точка – это (0;0), вторая точка – (200; 28 678). Проводим прямую линию.

5) Линия общих издержек – это сумма двух прямых линий: линии постоянных издержек и линии переменных издержек. Для построения этого графика необходимо провести линию, параллельную линии переменных издержек, поднятую на высоту 1 396.

6) Точка пересечения графиков выручки и общих издержек является точкой безубыточности.

7. Зона между графиками выручки и общих издержек до точки безубыточности является зоной убытков, а после этой точки– зоной прибыли.

Значение в точке безубыточности для изделия Х составляет 96275.

Рис. 3. Определение точки безубыточности по выпуску.

Рис. 4. Зависимость себестоимости и цены единицы изделия от

объема выпуска

Рис.5. Зависимость прибыли от величины выпуска

В заключение работы на основании полученных результатов следует оценить наличие рисков, связанных с выпуском рассматриваемых в работе видов продукции.

48