. Системы анализа затрат и управления себестоимостью

•Система “Стандарт-кост”. Общие понятия.

•Стандарт-кост в буквальном смысле означает нормативную себестоимость. Т.е. этот термин выражает себестоимость, установленную заранее: в противоположность себестоимости, данные о которой собираются post factum, то есть после фактического выпуска продукции.

•Система учета затрат стандарт-кост представляет собой способ определения себестоимости, основанный на оценках затрат, которые должны быть понесены в соответствии с нормами, а не на издержках, понесенных фактически. Измерение издержек, которые должны быть понесены, осуществляется на конкретных участках. Величина нормативных затрат устанавливается заранее и служит необходимым ориентиром для определения степени соответствия ей. С установлением норм для каждого изделия составляется так называемый лист нормативных издержек (стандарт-кост лист), который содержит весь перечень составляющих данного изделия (материала, детали) и описывает операции, которые необходимо осуществить для его получения. При этом указываются нормативные затраты времени и расценки реализации каждой операции. В общем виде стандарт-кост лист представлен таблицей 1.

•Стандарт-кост лист общим итогом показывает нормативные издержки единицы конечного продукта, которые складываются из прямых материальных затрат, прямых трудовых затрат и общехозяйственных расходов. Для отнесения общехозяйственных расходов используется тот или иной измеритель нормируемой деятельности: нормативные рабочие часы или нормативные денежные суммы, выплачиваемые за прямые трудозатраты. Поскольку общехозяйственные расходы делятся на переменные и постоянные, то общий норматив этих расходов основывается на нормативе переменных общехозяйственных расходов (за рабочий час для нашего примера) и на нормативе постоянных общехозяйственных расходов, который также рассчитывается на один рабочий час. Причем в системе стандарт-кост отражаются не фактические значения тех или иных затрат, а их

отклонения от нормативных значений, которые показывают динамику хозяйственного процесса и являются одним из главных моментов в общей концепции управленческого учета. Для этого вводятся бухгалтерские счета отклонений.

•Отклонение по прямым материальным затратам.

•Одним из основных элементов производственных затрат являются материальные затраты. Их отклонения от нормативных значений являются важной информацией для управления. Нормативные издержки отражают их планируемый уровень. Если фактические издержки оказываются выше нормативных, то такое отклонение считается неблагоприятным, в противном случае - отклонение благоприятное. Величина общих прямых нормативных материальных затрат за отчетный период представляет собой сумму прямых нормативных материальных затрат за единицу конечной продукции, умноженную на количество единиц, изготовленных в этом периоде. Аналогично величина фактических прямых материальных затрат на единицу продукции - это произведение фактического количества исходных материалов, израсходованных для изготовления этой единицы, на фактическую цену, уплаченную за единицу материалов.

•Величина общих фактических прямых материальных затрат за период представляет собой сумму значений фактических затрат на производство всех единиц продукции за этот период.

•Так как величины и общих нормативных и общих фактических материальных затрат рассчитываются путем умножения количества вводимого ресурса в физическом выражении на цену единицы вводимого ресурса, то представляется возможным разложить общую величину отклонения по прямым материальным затратам на две составляющие:

•количественную;

•ценовую.

•Для определения значений отклонений по прямым материальным затратам обычно используются следующие формулы:

•где - отклонение фактического значения от нормативного значения.

•Первая формула показывает влияние на себестоимость выпущенной продукции отклонения количества используемых материалов от нормируемой величины. Вторая формула вскрывает влияние на себестоимость изменения цены исходного материала для изделия по сравнению с нормативной.

Отклонение по прямым трудозатратам.

•Анализ отклонений по прямым трудозатратам осуществляется аналогично анализу отклонений по прямым материальным затратам. Здесь также сопоставляются фактические и нормативные прямые трудозатраты. Прямые нормативные трудозатраты на единицу изделия представлены произведением величины нормативного количества трудового времени, расходуемой на производство этой единицы изделия, на нормативную ставку за единицу времени. В качестве нормативной ставки может выступать нормативная почасовая заработная плата.

•По аналогии определяются фактические трудозатраты. Отклонение общих фактических от общих нормативных прямых трудозатрат также содержит количественную и ценовую составляющие. В качестве количественной составляющей служит отклонение по производительности труда, вызванное отличием фактически затраченного времени от нормативного. Ценовой составляющей (ценой рабочей силы) является отклонение по ставке оплаты труда, вызванное несовпадением фактической и нормативной ставок.

•Разложение чистого отклонения от нормативных трудозатрат осуществляется по формулам, аналогичным формулам для отклонений по прямым материальным затратам:

Отклонение по общехозяйственным расходам.

•Общехозяйственные накладные расходы включают затраты, которые не могут быть непосредственно отнесены к прямым затратам. Но они участвуют в себестоимости продукции путем их распределения по видам работ и далее на каждую единицу выпущенной продукции. С этой целью используется заранее определенная ставка. Она ориентирована на объем производства. Оценочная величина затрат в этом случае отражается в гибкой смете накладных расходов (в отличие от жестких смет, не учитывающих изменения в объеме производства). Гибкие сметы являются сметами общехозяйственных расходов, включающих и постоянные и переменные накладные расходы. Если смета ориентирована на нормативный объем производства Х, то сметные общехозяйственные расходы (СОР) при этом объеме будут выражаться суммой постоянных накладных расходов (ПНР) и произведения переменных накладных расходов на единицу продукции (ПРЕ) на объем выпуска продукции Х, т.е.:

•Очевидно, что ставка общехозяйственных расходов (С) будет представлять собой долю общехозяйственных расходов, приходящуюся на единицу продукции при нормативном объеме, т.е.

•Ставка = См. общехоз. Расх. / Х 0

•или

•Ставка = (Пост.Общехоз.Расх + (Пер. Общехоз. Расх на ед. *Х 0)) / Х 0

•Ставка = Пост Общехоз Расх. на ед.+ Пер. Общехоз. Расх. на ед.

•Ставка накладных расходов, ориентированная на нормативный объем производства, является допроизводственной, рассчитанной заранее.

•В процессе производства могут быть отклонения от нормативного объема в сторону уменьшения или увеличения количества выпущенных изделий. В этом случае по-разному будут выглядеть результаты поглощения (отнесения на производство) накладных расходов. В общем виде величиной отнесенных на производство накладных расходов является произведение ставки на количество изготовленных единиц продукции, т.е.

•ПОПР = Ставка * Х 1.

•где ПОПР - поглащенные (отнесенные) на производство общехозяйственные расходы.

•Если фактический объем производства превышает нормативный, то сметные общехозяйственные расходы будут переотнесенными, в противном случае - недоотнесенными.

•Важно заметить, что величина сметных накладных расходов (СОР) находится в непосредственной зависимости от изменения объема, т.е. она определяется на основании фактического объема производства, а не нормативного (следствие гибкой сметы). Ставка же накладных расходов основана на нормативном объеме и рассчитывается до начала производства, поэтому она остается неизменной при изменении фактического объема производства и дает возможность определить поглощенные расходы при любом фактическом объеме производства. Исходя из этого поглощенные общехозяйственные расходы становятся "отправной точкой" для сравнения с фактическими расходами. Тогда чистое отклонение по общехозяйственным расходам есть разница между фактическими и поглощенными накладными расходами. Это отклонение, также как и отклонения по материальным затратам и трудозатратам, может быть разложено на количественную и ценовую составляющие. Количественной составляющей является отклонение по объему производства, которое возникает на стадии перемещения готовых изделий из производственных процессов в запасы готовой продукции. Ценовой составляющей - отклонение накладных расходов по фактическим затратам, возникающие, как правило, на этапе приемки материалов:

Система Директ-кост. Общие понятия.

•“Директ-костинг” или “Директ-кост” означает прямые затраты. Это название является следствием того, что на первых этапах практического применения этой системы в себестоимость продукции включались только прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались на счет финансовых результатов. В дальнейшем в себестоимость продукции стали включать не только прямые затраты, но и переменную часть косвенных расходов.

•Система директ-кост основана на классификации издержек на постоянные и переменные. При этом себестоимость продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат (как прямых, так и косвенных). Постоянные накладные расходы собираются на отдельном счете и периодически списываются на счет финансовых результатов. В этом заключается главная особенность системы директ-кост. Другой не менее важной особенностью системы является то, что она дает возможность вскрыть взаимозависимость между объемом производства, затратами и прибылью.

Соотношение “Объем - затраты - прибыль”.

•Основным показателем хозяйственной деятельности предприятий является прибыль. Получение ее возможно с реализацией изготовленной продукции. При этом выручка от реализации (W) должна полностью покрывать все затраты, как переменные (V), так и постоянные (C) и давать возможность получить прибыль (P), т.е.

•W = V + C + P

•Из этой формулы видно, что в случае, когда P=0, выручка от реализации покрывает лишь затраты (V+C). С увеличением же реализации будет расти прибыль.

•Объем реализации, покрывающий общие затраты называют минимальным предельным объемом.

•Если объем реализации ниже минимального предельного объема, то предприятие несет убытки, в противном случае - получает прибыль (рисунок 4.1). Из этого рисунка видно, что точка (в ней выручка от реализации равна общим затратам) является разделяющей между убытками и прибылью. Эту точку называют точкой предельного объема, точкой безубыточности, мертвой точкой, точкой рентабельности, равновесия и др. Понимание точки безубыточности является важным моментом, который позволяет определить прибыльность (убыточность) предприятия без финансовых выкладок.

•Поскольку система директ-кост включает в себестоимость продукции только переменные затраты, а предприятие в любом случае несет постоянные затраты (даже при снижении деятельности), то очевидно, что разница между выручкой от реализации и переменными затратами будет суммой покрытия постоянных затрат и прибыли. Или другими словами, эта разница будет вкладом в постоянные затраты и в достижение прибыльности. Иначе эту величину называют маргинальным доходом.

•Часто вклад выражают в процентах к величине выручки от реализации. При этом его называют уровнем валовой прибыли. Вклад/ Выручку * 100%.

•Через уровень валовой прибыли можно вычислить минимальный предельный объем (точку безубыточности).

•Из экономической интерпретации уровня валовой прибыли следует, что зная его, и предельный объем реализации легко определить прибыльно ли предприятие при разных объемах реализации.

Особенности определения предельного объема продаж при многономенклатурном производстве

•рассмотренное соотношение “Объем - затраты - прибыль” позволяет без особого труда определить точку безубыточности для однотипного (однономенклатурного) производства, когда не стоит проблема разделения постоянных затрат. При многономенклатурном производстве, когда различные виды продукции могут производится на одних и тех же производственных мощностях, каждый производимый продукт дает свою часть суммы покрытия (свой вклад) постоянных затрат и прибыли. Естественно, при этом точки безубыточности для каждого вида продуктов будут иметь различные значения. Но, поскольку постоянные затраты нельзя разделить между различными видами продуктов, то возникают определенные трудности в исчислении прибыли (убытка), полученной в результате реализации конкретного вида продукции. Или, другими словами, возникают трудности в определении рентабельности той или иной продукции.

•Какого-то четкого решения этой проблемы система «директ-кост» не дает.

•Прежде, чем говорить о преимуществах и недостатках описанных систем управления затратами, еще раз отметим их основное отличие. Система стандарт-кост основана на учете полной производственной себестоимости (на учете поглощенных издержек), система же директ-кост - на учете неполной себестоимости (на учете переменных издержек). Эти особенности учета привносят свои достоинства и недостатки в каждую из систем.

•Одним из главных положительных моментов стандарт-кост, является фиксация расходов до их осуществления. Все расходы нормируются и отклонения фактических затрат, возникающие в процессе производства, указывают на неблагоприятные обстоятельства. Это позволяет выявлять скрытые резервы, стимулирует труд. Использование стандарт- кост дает возможность оптимизировать запасы материальных ценностей. Система демонстрирует как должно работать предприятие в идеальных условиях. Учет при этом более экономичен в сравнении с системой фактических издержек. (Почему непонятно абсолютно).

•Стандарт-кост отвечает общепринятым принципам учета - GAAP, согласно которым запасы незавершенного производства и готовой продукции отражаются по себестоимости. Это соответствует и концепции финансового учета в РФ. Большинство

предприятий используют информацию о полной себестоимости для установления цены на продукцию. Основным же моментом, вызывающим некоторые сомнения в использовании стандарт-кост является неадекватное влияние на величину прибыли калькуляции себестоимости с полным распределением затрат в сравнении с директ-кост.