Системы анализа затрат и управления себестоимостью.
Система “Стандарт-кост”. Общие понятия
Стандарт-кост в буквальном смысле означает нормативную себестоимость. Т.е. этот термин выражает себестоимость, установленную заранее: в противоположность себестоимости, данные о которой собираются post factum, то есть после фактического выпуска продукции. Система учета затрат стандарт- кост представляет собой способ определения себестоимости, основанный на оценках затрат, которые должны быть понесены в соответствии с нормами, а не на издержках, понесенных фактически. Стандарт-кост лист общим итогом показывает нормативные издержки единицы конечного продукта, которые складываются из прямых материальных затрат, прямых трудовых затрат и общехозяйственных расходов. Для отнесения общехозяйственных расходов используется тот или иной измеритель нормируемой деятельности: нормативные рабочие часы или нормативные денежные суммы, выплачиваемые за прямые трудозатраты. Поскольку общехозяйственные расходы делятся на переменные и постоянные, то общий норматив этих расходов основывается на нормативе переменных общехозяйственных расходов (за рабочий час для нашего примера) и на нормативе постоянных общехозяйственных расходов, который также рассчитывается на один рабочий час.
Одним из основных элементов производственных затрат являются материальные затраты. Их отклонения от нормативных значений являются важной информацией для управления. Нормативные издержки отражают их планируемый уровень. Если фактические издержки оказываются выше нормативных, то такое отклонение считается неблагоприятным, в противном случае - отклонение благоприятное. Величина общих прямых нормативных материальных затрат за отчетный период представляет собой сумму прямых нормативных материальных затрат за единицу конечной продукции, умноженную на количество единиц, изготовленных в этом периоде. Аналогично величина фактических прямых материальных затрат на единицу продукции - это произведение фактического количества исходных материалов, израсходованных для изготовления этой единицы, на фактическую цену, уплаченную за единицу материалов.
Отклонение по прямым материальным затратам.
Для определения значений отклонений по прямым материальным затратам обычно используются следующие формулы: Откл.по кол.=∆кол. * нормат.цена Откл.по цене = ∆цена*факт. Кол.
где ∆ - отклонение фактического значения от нормативного значения.
Первая формула показывает влияние на себестоимость выпущенной продукции отклонения количества используемых материалов от нормируемой величины. Вторая формула вскрывает влияние на себестоимость изменения цены исходного материала для изделия по сравнению с нормативной.
Анализ отклонений по прямым трудозатратам осуществляется аналогично анализу отклонений по прямым материальным затратам. Здесь также сопоставляются фактические и нормативные прямые трудозатраты. Прямые нормативные трудозатраты на единицу изделия представлены произведением величины нормативного количества трудового времени, расходуемой на производство этой единицы изделия, на нормативную ставку за единицу времени. В качестве нормативной ставки может выступать нормативная почасовая заработная плата.
Отклонение по прямым трудозатратам
Разложение чистого отклонения от нормативных трудозатрат осуществляется по формулам, аналогичным формулам для отклонений по прямым материальным затратам:
Откл по производ труда =∆время*норм. Ставка Откл по ставке оплаты труда=∆время* факт ставка
Отклонение по общехозяйственным расходам
Общехозяйственные накладные расходы включают затраты, которые не могут быть непосредственно отнесены к прямым затратам. Но они участвуют в себестоимости продукции путем их распределения по видам работ и далее на каждую единицу выпущенной продукции. С этой целью используется заранее определенная ставка. Она ориентирована на объем производства. Оценочная величина затрат в этом случае отражается в гибкой смете накладных расходов (в отличие от жестких смет, не учитывающих изменения в объеме производства). Гибкие сметы являются сметами общехозяйственных расходов, включающих и постоянные и переменные накладные расходы. Если смета ориентирована на нормативный объем производства Х, то сметные общехозяйственные расходы (СОР) при этом объеме будут выражаться суммой постоянных накладных расходов (ПНР) и произведения переменных накладных расходов на единицу продукции (ПРЕ) на объем выпуска продукции Х, т.е.: СОР= ПНР + (ПРЕ*Х)
Система Директ-кост. Общие понятия
“Директ-костинг” или “Директ-кост” означает прямые затраты. Это название является следствием того, что на первых этапах практического применения этой системы в себестоимость продукции включались только прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались на счет финансовых результатов. В дальнейшем в себестоимость продукции стали включать не только прямые затраты, но и переменную часть косвенных расходов.
Система директ-кост основана на классификации издержек на постоянные и переменные. При этом себестоимость продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат (как прямых, так и косвенных). Постоянные накладные расходы собираются на отдельном счете и периодически списываются на счет финансовых результатов. В этом заключается главная особенность системы директ-кост. Другой не менее важной особенностью системы является то, что она дает возможность вскрыть взаимозависимость между объемом производства, затратами и прибылью.
Соотношение “Объем - затраты - прибыль
Основным показателем хозяйственной деятельности предприятий является прибыль. Получение ее возможно с реализацией изготовленной продукции. При этом выручка от реализации (W) должна полностью покрывать все затраты, как переменные (V), так и постоянные (C) и давать возможность получить прибыль (P), т.е.
W = V + C + P
Из этой формулы видно, что в случае, когда P=0, выручка от реализации покрывает лишь затраты (V+C). С увеличением же реализации будет расти прибыль.
Объем реализации, покрывающий общие затраты называют минимальным предельным объемом. Если объем реализации ниже минимального предельного объема, то предприятие несет убытки, в противном случае - получает прибыль (рисунок 4.1). Из этого рисунка видно, что точка (в ней выручка от реализации равна общим затратам) является разделяющей между убытками и прибылью. Эту точку называют точкой предельного объема, точкой безубыточности, мертвой точкой, точкой рентабельности, равновесия и др. Понимание точки безубыточности является важным моментом, который позволяет определить прибыльность (убыточность) предприятия без финансовых выкладок.
Поскольку система директ-кост включает в себестоимость продукции только переменные затраты, а предприятие в любом случае несет постоянные затраты (даже при снижении деятельности), то очевидно, что разница между выручкой от реализации и переменными затратами будет суммой покрытия постоянных затрат и прибыли. Или другими словами, эта разница будет вкладом в постоянные затраты и в достижение прибыльности. Иначе эту величину называют маргинальным доходом.
Часто вклад выражают в процентах к величине выручки от реализации. При этом его называют уровнем валовой прибыли. Вклад/ Выручку * 100%.
Через уровень валовой прибыли можно вычислить минимальный предельный объем (точку безубыточности).
Из экономической интерпретации уровня валовой прибыли следует, что зная его, и предельный объем реализации легко определить прибыльно ли предприятие при разных объемах реализации
Рассмотренное соотношение “Объем - затраты - прибыль” позволяет без особого труда определить точку безубыточности для однотипного (однономенклатурного) производства, когда не стоит проблема разделения постоянных затрат. При многономенклатурном производстве, когда различные виды продукции могут производится на одних и тех же производственных мощностях, каждый производимый продукт дает свою часть суммы покрытия (свой вклад) постоянных затрат и прибыли. Естественно, при этом точки безубыточности для каждого вида продуктов будут иметь различные значения. Но, поскольку постоянные затраты нельзя разделить между различными видами продуктов, то возникают определенные трудности в исчислении прибыли (убытка), полученной в результате реализации конкретного вида продукции. Или, другими словами, возникают трудности в определении рентабельности той или иной продукции.
Особенности определения предельного объема продаж при многономенклатурном производстве
Система стандарт-кост основана на учете полной производственной себестоимости (на учете поглощенных издержек), система же директ-кост - на учете неполной себестоимости (на учете переменных издержек). Эти особенности учета привносят свои достоинства и недостатки в каждую из систем.
Влияние на прибыль калькуляции себестоимости по переменным затратам
ис полным распределением издержек
При калькуляции себестоимости по переменным затратам, соответствующей системе директ-кост, в себестоимость единицы продукции включаются только переменные затраты. Постоянные же затраты отражаются отдельной строкой и учитываются в тот период, когда они понесены.
При калькуляции себестоимости с полным распределением издержек, соответствующей принятой в системе стандарт- кост, постоянные производственные накладные расходы включаются в себестоимость единицы продукции..
Отчет о прибыли и убытках для системы учета поглощенных издержек содержит строку, характеризующую корректировку на избыток (недостаток) поглощения накладных постоянных расходов . Она необходима в случае, когда производительность отична от нормальной.
Система своевременного производства (ССП)
Философией системы своевременного производства является рассмотрение товарно- материальных запасов как зло, поскольку большие товарные запасы существенно снижают оборачиваемость оборотного капитала и ограничивают конкурентоспособность предприятий. Так
внедрение ССП в компании "Тойота" позволила увеличить оборачиваемость запасов в 8-10 раз. Характерным для применения концепции "Точно в срок" является поточная организация производства,
при которой на каждой операции производится только то, что требуется для следующей операции. Все необходимые для производства материальные ресурсы доставляются лишь к моменту их использования. При выявлении брака производство останавливается. Особенностью системы является ориентация на спрос: заключительная сборка очередного изделия производится по продаже предыдущего. Другими словами для ССП характерно "втягивание" в производство в зависимости от наличия спроса, в отличие от "вбрасывания", основным принципом которого является освоение вводимых ресурсов. По принципу вбрасывания работает доминирующая часть предприятий.
В системе своевременного производства на смену участкам приходят производственные ячейки или центры работ, обеспечивающие выполнение серий операций, результатом которых является готовое изделие. Стандартные операции в таких ячейках, как правило, автоматизированы. Труд рабочих универсален. Каждый рабочий способен выполнить любую операцию на всех станках данной ячейки. Системе свойственен всеобъемлющий контроль качества на протяжении всей цепочки: от поставки материалов до получения готовой продукции.. Это уменьшает затраты на содержание складских помещений для запасов и готовой продукции, снижает потери от брака, сокращает затраты на внутреннее перемещение материалов. Существенно уменьшается объем документации.