11.9. К вопросу о противоречивых разъяснениях налоговых органов и применение подп. 3 п. 1 ст. 111 нк рф

Часто у налогоплательщиков возникает вопрос о том, как быть, если от разных налоговых органов получены противоречивые ответы на один и тот же запрос. А кроме того, будет ли применяться подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ в случае, если налогоплательщик в этой ситуации воспользуется "выгодным" для него разъяснением. Действительно на практике не редкость, когда, например районная налоговая инспекция дает "положительное" для налогоплательщика разъяснение, а областное управление ФНС РФ представляет "отрицательный" ответ.

Как нам кажется, при наличии противоречивых разъяснений налогоплательщик, делая определенный выбор в пользу того или иного мнения налоговых органов, естественно руководствуется, прежде всего, тем, что для него более благоприятно. Независимо от количества "разнокалиберных" ответов, при решении вопроса о применении подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, решающее значение будет иметь тот, пусть и единственный, но положительный ответ, наличие которого будет свидетельствовать о наличии обстоятельства, исключающего вину налогоплательщика. Об этом свидетельствует и судебная практика (постановление ФАС МО от 19.08.2003 N КА-А40/5796-03П).

Кроме того, при наличии различных ответов от разноуровневых подразделений налогового ведомства, представляется обоснованной постановка вопроса и о применении п. 7 ст. 3 НК РФ, так как отсутствие единства в рядах специализированного государственного органа, призванного и полномочного давать разъяснения по применению вопросов налогового законодательства, свидетельствует о наличии неустранимых сомнений и неясностей законодательства о налогах и сборах, что в соответствии с этой же нормой должно толковаться в пользу налогоплательщика. Причем в данном случае, налогоплательщик может поставить вопрос не только о правомерности взыскания штрафа, но и о правомерности доначисления недоимки и пени. Это обусловлено тем, что подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ распространяет свое действие исключительно на меры налоговой ответственности, а значение п. 7 ст. 3 НК РФ имеет универсальное значение и распространяется на всю спорную ситуацию в целом.

11.10. О взаимосвязи содержания запроса и содержания разъяснения при применении подп. 3 п. 1 ст. 111 нк рф

Необходимо отметить, что получение благоприятного разъяснения от финансового, налогового или иного уполномоченного государственного органа еще не является "абсолютной панацеей" от налоговой ответственности. Это обусловлено тем, что большое значение при решении вопроса о применении (либо неприменении) подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ будет иметь содержание запроса, который лицо направляет в налоговый орган.

Ведь не случайно, в соответствии с п. 3.3 ныне отмененного Положения об информировании налогоплательщиков по вопросам налогов и сборов (утв. Приказом МНС РФ от 05.05.1999 N ГБ-3-15/120) *(41) лицо, которому необходимо получить разъяснения по поводу применения той или иной нормы законодательства о налогах и сборах направляет в налоговый орган письменный запрос, в котором должна содержаться подробная информация о предмете запроса. К запросу должны прилагаться все имеющиеся у налогоплательщика документы, относящиеся к запросу, а также материалы, позволяющие идентифицировать предмет запроса.

Письменный запрос должен быть подписан физическим лицом, руководителем или иным уполномоченным лицом организации с указанием фамилии, имени, отчества и содержать данные соответственно о месте жительства физического лица или месте нахождения организации. Запрос, не отвечающий указанным требованиям, не рассматривается.

Ситуация может сложиться так, что налогоплательщик, задающий вопрос, может неточно описать ситуацию, которая у него реально сложилась и таким образом ввести налоговый орган в заблуждение. Именно поэтому, Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 24.07.2001 N 2408/00 указал, что для решения вопроса о применении положений подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, суд должен истребовать и оценить запросы налогоплательщика, и сравнить их с ответами компетентных органов, которые им получены.

Показательно в этой связи дело, которое рассматривалось в ФАС СЗО. Организация-налогоплательщик - "Дом бокса", обратилась в налоговую инспекцию с запросом, в котором содержалась просьба разъяснить порядок применения льготы по НДС спортивными организациями.

В ответе на запрос инспекция указала, что в соответствии с подп. "л" п. 12 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" при предоставлении льготы по услугам, оказываемым детям и подросткам с использованием спортивных сооружений, от НДС освобождается плата за занятия физической культурой и спортом в учебных группах и командах по видам спорта, общей физической подготовкой, лечебной гимнастикой, плаванием, оздоровительной бегом и т.п.

Однако, как было установлено при проведении выездной налоговой проверки, организация в проверяемый период не оказывала услуги детям и подросткам, а осуществляла сдачу спортивного сооружения в субаренду различным организациям. При этом выручку от сдачи в аренду помещений детским юношеским школам в декларации не отражала, налог не исчисляла и не уплачивала.

При таких обстоятельствах суд сделал вывод о том, что положения подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ применению в данном случае не подлежат, так как разъяснения налоговых органов соответствовало действовавшему в проверяемые периоды законодательству и налогоплательщик должен был их выполнять. То есть оснований утверждать, что этими разъяснениями налогоплательщик введен в заблуждение, нет (постановление ФАС СЗО от 17.10.2000 N А26-2262/00-02-04/117).