Тютин Д.В. - Налоговое право
.pdfВ.П. Малахова о том, что права человека провозглашает гражданское общество, но не гарантирует их; гарантами являются самостоятельность и активность самого человека <1347>. При этом немецкий правовед Р.ф. Иеринг не без оснований считал, что каждое право - право народа, как и право отдельного человека, - предполагает постоянную готовность к его отстаиванию. Интересу управомоченного в уважении и сохранении права всегда противостоит интерес другого в неуважении этого права <1348>. В сходном ключе сформулирована, например, ст. 12 Конституции Японии: свободы и права, гарантируемые народу настоящей Конституцией, должны поддерживаться постоянными усилиями народа <1349>.
--------------------------------
<1347> Малахов В.П. Мифы современной общеправовой теории.
М., 2013. С. 96.
<1348> Иеринг Р.ф. Борьба за право // Р.ф. Иеринг. Избранные труды: В 2 т. СПб., 2006. Т. I. С. 24, 31, 32.
<1349> URL: http://ru.wikisource.org/wiki/Конституция_Японии.
На практике являются достаточно распространенными ситуации, в которых налогоплательщики, даже будучи полностью уверенными в незаконности действий налоговых органов, предпочтут проигнорировать нарушение своих прав. Это может происходить, например, в том случае, если "цена вопроса" несущественна по отношению к общим активам налогоплательщика, а прогнозируемые временные и прочие затраты на защиту прав несопоставимы с объемом их нарушения. Но и число ситуаций, в которых защита своих прав для налогоплательщиков является принципиальным вопросом выживания, более чем значительно. По этой причине наличие достоверной информации об актуальных в данный момент времени и соответствующих особенностям ситуации способах защиты прав является важным элементом деятельности большинства налогоплательщиков.
К сожалению, следует признать, что иногда могут иметь место постоянные (системные) нарушения прав налогоплательщиков, что, например, следует из сведений, приведенных в Постановлении ЕСПЧ от 9 января 2007 г. по делу "Компания "Интерсплав" против Украины": заявитель безрезультатно жаловался в Генеральную прокуратуру, а также предъявил в хозяйственный суд более 140 исков к городской налоговой администрации и управлению государственного казначейства с целью взыскать проценты за просрочку возмещения. ЕСПЧ отметил, что следует признать обоснованным требование, согласно которому необходимость обжаловать такие отказы могла возникнуть лишь в одном или немногих случаях. Однако обращение заявителя к данному средству правовой защиты не заставило налоговые органы прекратить практику задержки возмещения сумм НДС даже после принятия судом решений в пользу заявителя. Систематический характер невыполнения властями своих
обязательств привел к возложению на заявителя чрезмерного бремени.
Впрочем, постоянство (системность) некоторой проблемы в налоговых правоотношениях вовсе не означает, что она будет отражена в каких-либо судебных актах. Возможно, заинтересованные лица просто не будут прибегать к судебной защите для ее разрешения.
В итоге представляется, что перечень актуальных способов защиты прав предопределяется рядом факторов. В существенной степени он следует из содержания законодательства (как правило, имеющего преемственность с предшествующим законодательством), а также практики его применения. Значимое влияние оказывает и система ценностей, принятая в соответствующем обществе. В частности, А. Гринспен приводит сведения о том, что в Японии банки придерживаются политики "кредитной терпимости", т.е. отказа от принудительного возврата кредитов. Требование погашения кредита и превращение заемщиков при определенных обстоятельствах в банкротов означало бы для них "потерю лица". А "сохранение лица" - крайне важный аспект японской культуры <1350>. В России нет подобного подхода в части банкротства, но в т.ч. есть значительные сложности с принудительным исполнением судебных актов, а также имеет место либеральное отношение к лжесвидетельству в суде. Указанные обстоятельства не могут не влиять на актуальный в России перечень способов защиты прав налогоплательщиков.
--------------------------------
<1350> Гринспен А. Карта и территория. Риск, человеческая природа и проблемы прогнозирования. М., 2015. С. 213.
Раздел II. ОСОБЕННАЯ ЧАСТЬ
Глава 5. ФЕДЕРАЛЬНЫЕ НАЛОГИ И СБОРЫ
5.1. Налог на добавленную стоимость
Налог на добавленную стоимость (НДС) является федеральным косвенным налогом. В настоящее время он урегулирован гл. 21 НК РФ, которая действует с 1 января 2001 г. Ранее НДС уплачивался на основании Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", который ныне утратил силу. НДС может быть охарактеризован как один из наиболее сложных современных налогов, как в плане юридической конструкции, так и в плане правового регулирования.
По сведениям, приведенным С.Г. Пепеляевым, Е.В. Кудряшовой и М.В. Никоновой, предшествующими НДС практически во всех европейских государствах были различные налоги с оборота. Идею НДС приписывают Вильгельму фон Сименсу (Германия): в 1919 г. он предложил его прототип, называемый "облагороженным налогом с
оборота". В Европе НДС впервые был введен в 1958 г. во Франции, в настоящее время он взимается более чем в 130 странах, но отсутствует, например, в США (хотя там установлен налог с продаж) <1351>. В законодательстве Европейского союза длительное время действовала Директива Совета ЕЭС от 17 мая 1977 г. N 77/388/ЕЕС, в настоящее время актуальна Директива Совета ЕС от 28 ноября 2006 г. N 2006/112/ЕС "Об общей системе налога на добавленную стоимость".
--------------------------------
<1351> Пепеляев С.Г., Кудряшова Е.В., Никонова М.В. Правовые основы косвенного налогообложения. М., 2015. С. 47, 52, 54, 107.
Согласно п. 1 ст. 143 НК РФ налогоплательщиками НДС в общем случае признаются организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.
Объект налогообложения НДС, наиболее часто возникающий в деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, предусмотрен в подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. В целях исчисления НДС передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Данный объект характерен для "внутреннего" НДС. Другой важнейший объект налогообложения НДС - ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (подп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ). Этот объект, соответственно, предопределяет "таможенный" НДС.
Следует напомнить, что общее определение термина "реализация товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем" дано в п. 1 ст. 39 НК РФ: передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Таким образом, основным объектом налогообложения "внутреннего" НДС являются действия (деятельность) налогоплательщиков по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Как таковая "добавленная стоимость" в НК РФ не определяется и напрямую в качестве объекта налогообложения НДС не используется. Ранее в ст. 1 Закона РФ "О
налоге на добавленную стоимость" (утратил силу) было установлено, что НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. Е.В. Кудряшова приводит сведения о том, что в директивах Европейского союза определения добавленной стоимости также не было и нет <1352>.
--------------------------------
<1352> Кудряшова Е.В. Налог на добавленную стоимость во всей своей универсальности // Налоги. 2015. N 3. С. 5 - 9.
Интересный подход к НДС следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 17 февраля 2009 г. N 9181/08: налогом на добавленную стоимость облагается фактически полученная экономическая выгода в денежной форме. Следует отметить, что экономическая выгода в денежной форме исходя из ст. 41 НК РФ также может облагаться налогом на прибыль организаций и НДФЛ.
Соответственно, если поступившие денежные средства в принципе не связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), то по общему правилу они и не влияют на исчисление НДС. Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15 сентября 2009 г. N 4762/09 рассмотрен вопрос налогообложения убытков, вызванных потерей тепловой энергии при ее транспортировке. Суд указал, что в НК РФ отсутствуют нормы, позволяющие исчислять НДС от суммы убытков и требовать их взыскания с учетом данного налога. Из расчета количества тепловой энергии, теряемой в окружающую среду при отсутствии тепловой изоляции в сетях общества, и убытков компании следует, что размер убытков определен истцом как произведение количества теряемой энергии и стоимости 1 Гкал энергии без налога на добавленную стоимость. От итоговой суммы убытков исчислен этот налог (в размере 18%), сумма которого приплюсована к сумме убытков. Однако теряемая тепловая энергия не могла быть получена и фактически не была получена ее потребителями, имеющими договоры энергоснабжения с компанией, а общество, осуществляющее ее передачу, не является потребителем энергии. Дополнительно выработанная компанией тепловая энергия в связи с потерями в процессе ее транспортировки не была реализована.
Сходный подход имеет место в п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. N 33: при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания п. 1 ст. 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.
Соответственно, некоторое поступление денежных средств
должно четко соответствовать конкретному товару (работе, услуге) с заранее известной ценой, и только тогда можно говорить о наличии объекта обложения НДС. В литературе приводятся сведения о деле, рассмотренном в Европейском суде справедливости (дело "Tolsma"). Частый атрибут ярмарок в европейских городах - механическая шарманка, развлекающая народ разными мелодиями. Прохожие бросают в копилку шарманщика мелкие монеты и останавливаются послушать шарманку. К одному из таких шарманщиков налоговая инспекция предъявила требования об уплате НДС с суммы, полученной от прохожих. Суд, рассматривая это дело, пришел к выводу, что если уплаченная сумма является произвольной - нет связи между характером и объемом оказанной услуги (предоставленного товара) и уплаченной суммой, то отсутствует и объект НДС <1353>.
--------------------------------
<1353> Пепеляев С.Г., Кудряшова Е.В., Никонова М.В. Правовые основы косвенного налогообложения. М., 2015. С. 72.
В определенной степени корреспондирующий пример: в п. 5 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом ВС РФ 21 октября 2015 г.), отмечается, что полученная в натуральной форме выгода подлежит налогообложению, если она не носит обезличенного характера, объективно может быть разделена и определена в отношении каждого из граждан, являющихся плательщиками НДФЛ.
Примечательно то, что в соответствии с подп. 28 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации услуг по организации и проведению азартных игр. Представляется, что одной из причин для введения указанной нормы является то, что "оценить" данные услуги, в т.ч. и в случае выигрыша клиента, зачастую невозможно.
Другой пример практического решения вопроса об исчислении НДС при реализации товаров - Постановление Президиума ВАС РФ от 7 февраля 2012 г. N 11637/11. В данном судебном акте рассматривалась типичная для сегодняшнего дня ситуация, в которой крупные торговые сети не только приобретают у оптовых поставщиков товары, но и взимают с них премии (бонусы, выплаты...) по различным (иногда весьма неоднозначным) основаниям, в т.ч. за присутствие товаров в магазине. Иными словами, покупатель получает определенную оплату от поставщика, а не наоборот, как это обычно принято в договоре поставки (п. 1 ст. 486 ГК РФ). Налоговый орган счел, что тем самым общество, представляющее торговую сеть, оказывают поставщикам некоторую услугу, что порождает объект налогообложения НДС. По мнению Суда, выплачиваемые поставщиками обществу на основании договоров поставки премии
уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов по НДС у общества, поэтому не могут быть квалифицированы в качестве платы за услуги, оказываемые обществом поставщикам.
Впоследствии в Определении КС РФ от 23 октября 2014 г. N 2320- О разъяснено, что порядок исчисления и уплаты НДС не исключает, а, наоборот, предполагает необходимость установления факта изменения стоимости товаров (работ, услуг) для целей исчисления и уплаты НДС, а также определения действительной стоимости их реализации. Позиция была также подтверждена в Определении КС РФ от 21 мая 2015 г. N 1073-О-Р.
Развитие указанного подхода имело место в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2016) (утв. Президиумом ВС РФ 19 октября 2016 г., в соответствующей части сделана ссылка на Определение ВС РФ от 22 июня 2016 г. N 308- КГ15-19017): в результате предоставления поставщиками покупателям скидок по итогам отгрузок товаров происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров. Кроме того, из данных актов следует, что положения Федерального закона от 28 декабря 2009 г. N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации", ограничивающие величину скидок, не означают, что превышение их максимального уровня в конкретной поставке как-либо влияет на расчет вычетов по НДС у покупателя (и, соответственно, на расчет оборота по реализации товаров у продавца). Кроме того, в Определении ВС РФ от 29 июня 2016 г. N 678-ПЭК15 уточнено, что выплата премии или иного вознаграждения, обусловленная оказанием покупателем услуг (выполнением работ), влияющих на максимальное продвижение товаров, является платой за эти услуги, а не фактическим снижением цены. Напротив, предоставление премии как скидки за достижение определенного объема продаж, не связанное с оказанием самостоятельных услуг, влияет на цену товара.
Достаточно специфический объект обложения НДС урегулирован в подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ: выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. Особенность его состоит в том, что облагается "внутренняя" деятельность самого налогоплательщика, результаты которой никому не передаются. В решении ВАС РФ от 6 марта 2007 г. N 15182/06 по этой проблеме дано весьма дискуссионное разъяснение: при осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом налогоплательщик является одновременно заказчиком и исполнителем работ.
В п. 2 ст. 146 НК РФ перечисляются операции, не признаваемые объектом налогообложения НДС, в том числе: передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в
порядке приватизации (подп. 3); операции по реализации земельных участков (долей в них) (подп. 6); операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами) (подп. 15). Статья 149 НК РФ предусматривает перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДС, в том числе: реализация на территории Российской Федерации услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования (за исключением такси, в том числе маршрутного) (подп. 7 п. 2); осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации) (подп. 3 п. 3). Кроме того, для "таможенного" НДС в ст. 150 НК РФ урегулированы случаи ввоза товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), в частности ввоз необработанных природных алмазов (п. 8), продукции морского промысла, выловленной и (или) переработанной рыбопромышленными предприятиями (организациями) Российской Федерации (п. 11).
Момент определения налоговой базы (фактически - момент возникновения объекта налогообложения) для случая реализации товаров (работ, услуг) в п. 1 ст. 167 НК РФ в общем случае установлен как наиболее ранняя из дат:
1)день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2)день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Соответственно, законодатель устанавливает, что при реализации товаров (работ, услуг) объект налогообложения по НДС возникает только из самого факта отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг); последующая оплата и момент ее получения для целей определения объекта уже не принципиальны. Если же имеет место предварительная оплата, то ее получение также порождает объект налогообложения.
То, что используемый законодателем термин "момент определения налоговой базы" в действительности представляет собой момент определения объекта налогообложения, подтверждается в работе Ф.А. Гудкова. По мнению данного автора, практически во всех главах НК РФ содержатся нормы о том, в какой момент налогоплательщик обязан определять налоговую базу. Фактически эти нормы означают переопределение обстоятельств, с которыми связывается признание объекта налога. Экономическая и юридическая логика того или иного налога легко модифицируется законодателем под фискальные задачи <1354>.
--------------------------------
<1354> Гудков Ф.А. Вексель. Порядок использования и
особенности налогообложения. М., 2010. С. 148.
Исходя из Определений КС РФ от 4 марта 2004 г. N 147-О и N 148- О в отношении НДС законодатель может установить, что налоговая база увеличивается на суммы получаемых налогоплательщиком авансовых платежей, при этом предусмотрев соответствующий порядок уплаты налога: либо единовременно (например, по итогам налогового периода), либо авансом - при получении налогоплательщиком авансовых платежей за реализацию товара (работ, услуг) с окончательным перерасчетом по итогам налогового периода. Как разъяснено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 10 марта 2009 г. N 10022/08, в целях гл. 21 НК РФ не может быть признан авансовым платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров.
В плане определения современного способа исчисления НДС "по отгрузке" представляет интерес Постановление Президиума ВАС РФ от 22 сентября 2009 г. N 5451/09: ранее отраженная в п. 10 информационного письма Президиума ВАС РФ от 10 декабря 1996 г. N 9 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость" позиция о начислении процентов по ст. 395 ГК РФ за просрочку оплаты товаров (работ, услуг) на цену товара без учета НДС основывалась на действовавшем в момент принятия письма законодательстве, которое предоставляло налогоплательщику право использовать учетную политику "по оплате", когда обязанность по уплате этого налога в бюджет возникала у продавца как налогоплательщика со дня поступления продавцу денежных средств от покупателя. При этом до момента оплаты товара покупателем соответствующая операция не учитывалась для целей налогообложения и до получения оплаты от покупателя продавец не был обязан уплачивать в бюджет сумму налога за счет собственных средств. После введения в действие с 1 января 2001 г. гл. 21 НК РФ налогоплательщики за редким исключением (а с 1 января 2006 г. без исключения) обязаны вести учет выручки для целей обложения НДС со дня отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), то есть с момента отражения в бухгалтерском учете дебиторской задолженности покупателя. Поэтому продавец обязан уплатить данный налог из собственных средств, не дожидаясь получения оплаты от покупателя. Следовательно, задерживая оплату оказанных услуг, общество фактически неосновательно пользовалось не суммой, подлежащей перечислению в бюджет в виде НДС, а денежными средствами водоканала. Поэтому основания для отказа в начислении процентов за пользование чужими денежными средствами на ту часть суммы задолженности, которая приходится на сумму налога, отсутствовали.
Иной подход подлежит применению в случае, если речь идет не о денежном, а об ином обязательстве. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 11 сентября 2012 г. N 5328/12 рассматривался вопрос о
базе для начисления пени за просрочку доставки порожних вагонов, исчисляемой как процент от платы за перевозку грузов в соответствии со ст. ст. 25, 33, 97 УЖТ РФ. По мнению Суда, буквальное толкование ст. 97 УЖТ РФ в качестве базы начисления законной неустойки предусматривает именно провозную плату без учета сумм НДС. В настоящем деле истец является заказчиком, пени начислены в связи с нарушением исполнения не денежного обязательства, а обязательства по доставке груза.
В силу общей нормы п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. Согласно п. 1 ст. 166 НК РФ сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Соответственно, НДС исчисляется со стоимости товара, уже включающей акциз (если он там присутствует). Таким образом, имеет место нормативно предусмотренный "налог на налог". Впрочем, в ст. 351 НК РФ (утратила силу) применительно к налогу с продаж было предусмотрено, что налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из применяемых цен (тарифов) с учетом НДС и акцизов (для подакцизных товаров). Иными словами, налог с продаж начислялся и на акциз, и на НДС.
Поскольку величина НДС зависит от стоимости реализованных товаров (работ, услуг), со стороны некоторых налогоплательщиков не исключена имитация отсутствия реализации либо реализация по заниженным ценам. Соответственно, в п. 2 ст. 153 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. В подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ установлено, что налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Следует отметить, что сходная норма появилась еще в п. 1 ст. 4 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" через год после введения его в действие, и фактически стала ответом на относительно массовые злоупотребления - налогоплательщики, условно говоря, предпочитали оформлять реализацию товара, в действительности стоившего 100 руб., как продаваемого по цене 1 руб. (что подлежало обложению НДС), и неустойки в 99 руб. (что формально не подлежало обложению НДС), например, за однодневную просрочку оплаты товара.
С этой точки зрения вопрос о том, связаны ли некоторые
поступления денежных средств налогоплательщику с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), может являться оценочным и различно разрешаться налогоплательщиком, налоговым органом и судом.
Ставки НДС предусмотрены в ст. 164 НК РФ:
-18% - стандартная;
-10% - пониженная, при реализации в т.ч. некоторых продовольственных, детских, медицинских товаров и печатных изданий;
-0% - при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, услуг по международной перевозке товаров и по некоторым другим операциям.
Соответственно, если к продаже предлагается товар за 118 руб. с НДС по ставке 18%, то это значит, что цена товара без налога составляет 100 руб., а НДС составляет 18 руб. (18% от 100 руб.).
Рассматривая пониженные ставки НДС на ряд социально значимых товаров, уместно привести позицию К.Т.ф. Эеберга, который, рассматривая проблему необлагаемого минимума, отметил, что установить его можно только в отношении прямых налогов (реальных и подоходных). При косвенных же налогах можно освободить от них те необходимые предметы потребления, обложение которых влияет как поголовный налог <1355>. Уместно сравнение перечня продовольственных товаров, реализация которых облагается НДС по ставке 10%, с перечнем продуктов питания, приведенным в Федеральном законе от 3 декабря 2012 г. N 227-ФЗ "О потребительской корзине в целом по Российской Федерации" - и там и там упомянуты хлебо-, молоко-, мясо- и рыбопродукты, а также овощи (включая картофель).
--------------------------------
<1355> Эеберг К.Т.ф. Курс финансовой науки. СПб., 1913. Репринтное издание Bibliard.ru. С. 170.
С исторической точки зрения можно отметить, что в России стандартная ставка НДС, первоначально в 1992 году составлявшая 28%, впоследствии была снижена до 20%, а затем - до современного уровня 18%. Не исключено, что в ближайшее время ставка НДС будет повышена.
Косвенный характер НДС отражен в п. 1 ст. 168 НК РФ: при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС.
Но, как было отмечено ранее, в действительности включение суммы НДС в цену товара (работы, услуги) является правом, а не обязанностью налогоплательщика: таким образом, он за счет покупателя "вознаграждает" себя за налог, который подлежит уплате в бюджет. Если же налогоплательщик НДС не получит налог с