39

11

Выявление и документирование факта совершения мнимых и

притворных сделок в механизме преступлений в кредитно-

финансовой сфере

Методика выявления и документирования факта использования мнимых и притворных сделок в механизме совершения преступлений в финансо- во-кредитной сфере предполагает:

–поиск и документальную фиксацию фактических сведений о замыслах и действиях лиц, совместно обсуждающих преступное намерение, подготавливающих, совершающих и совершивших конкретные противоправные действия, об обстоятельствах и механизме их совершения и способах сокрытия содеянного;

–установление элементов преступной деятельности и определение места в ней мнимых и притворных сделок, механизма их вуалирования под законно совершаемые операции.

В целях выявления факта совершения мнимых и притворных сделок при совершении преступлений в кредитно-финансовой сфере целесообразно руководствоваться критериями, обозначенными в указанных выше Постановлениях Пленума ВАС Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 и Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 07.07.2015 № 32, а также ведомственных актах ЦБ РФ, ФНС России, Росфинмониторинга.

Первые постановления в контексте рассматриваемой проблемы представляют интерес с точки зрения выявления признаков совершения противоправных действий участников гражданского оборота, которые, в свою очередь, исходя из существующих правил отражения фактов хозяйственной деятельности в документах бухгалтерского учета, позволяют определить необходимые для этого средства доказывания. В частности, о мнимом характере совершенных операций, исходя из позиции, выраженной Пленумом ВАС Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 № 53, могут свидетельствовать: невозможность реального осуществления указанных операций

12

с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсут-

ствия управленческого или технического персонала, основных средств, про-

изводственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности требуется также совершение и учет иных хозяй-

ственных операций; совершение операций с товаром, который не произво-

дился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Указанные обстоятельства фактически определяют направления поиска доказательств, которые будут свидетельствовать о порочности совершаемых финансово-хозяйственных операций. В частности, о нереальности отражен-

ных в документах бухгалтерского учета сделок могут свидетельствовать:

значительные или неустранимые пороки оформлении документов (например,

отсутствие или искажение подписи уполномоченного лица либо подписание документа неуполномоченным субъектом), указание в них заведомо ложных сведений (например, о приемке фактически неотгруженного товара, невы-

полненной работы, неоказанной услуги, о выполнении указанных действий персоналом, фактически не находившемся в штате организации либо не об-

ладавшем необходимой квалификацией) и т. п.

Значительный интерес представляют критерии выявления и определе-

ния признаков необычных сделок, разработанные Росфинмониторингом, ко-

торые были подразделены им на общие и специальные, т. е. применимые к отдельным категориям сделок. К числу первых, в частности, были отнесены запутанный или необычный характер сделки, не имеющей очевидного эко-

номического смысла или очевидной законной цели, несоответствие сделки целям деятельности организации, установленным учредительными докумен-

13

тами этой организации, излишняя озабоченность клиента (представителя клиента) вопросами конфиденциальности в отношении осуществляемой опе-

рации (сделки), в том числе раскрытия информации государственным орга-

нам, наличие нестандартных или необычно сложных схем (инструкций) по порядку проведения расчетов, отличающихся от обычной практики, исполь-

зуемой данным клиентом (представителем клиента), или от обычной рыноч-

ной практики, необоснованная поспешность в проведении операции, на кото-

рой настаивает клиент (представитель клиента) и пр. (всего более 40 пози-

ций).

В дополнение к ним были выработаны специальные критерии для установления признаков необычных сделок, выявляемых при проведении международных расчетов, заключении договора займа, осуществлении ли-

зинговой деятельности, деятельности ломбарда, микрофинансовой деятель-

ности, выдаче потребительских кредитов, при осуществлении финансирова-

ния под уступку денежного требования. Так, при проведении международ-

ных расчетов таковыми признаются: уплата резидентом нерезиденту не-

устойки (пени, штрафа) за неисполнение договора поставки товаров (выпол-

нения работ, оказания услуг) или за нарушение условий такого договора, ес-

ли размер неустойки (пени, штрафа) превышает десять процентов от суммы непоставленных товаров (невыполненных работ, неоказанных услуг); вклю-

чение в договор (контракт) условия об экспорте резидентом товаров (работ,

услуг), либо платежах по импорту товаров (работ, услуг) в пользу нерезиден-

та, зарегистрированного в государстве или на территории, предоставляю-

щем(щей) льготный режим налогообложения и (или) не предусматриваю-

щем(щей) раскрытия и предоставления информации при проведении финан-

совых операций (офшорной зоне); перечисление денежных средств в адрес нерезидента по внешнеторговым сделкам, связанным с оказанием информа-

ционно-консультативных и маркетинговых услуг, передачей результатов ин-

теллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, и

других видов услуг нематериального характера; обозначение в качестве по-

14

лучателя денежных средств либо товаров (работ, услуг) нерезидента, не яв-

ляющегося стороной по договору (контракту), предусматривающему импорт

(экспорт) резидентом товаров (работ, услуг).

При анализе совершенных сделок следует принимать во внимание ста-

тус контрагента и характер взаимоотношений сторон договора. В частности,

об умышленных действиях хозяйствующего субъекта, свидетельствующих об использовании мнимых и притворных сделок для достижения своих проти-

воправных целей путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием це-

почки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юриди-

ческой, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому юридическому ли-

цу, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участ-

ников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяй-

ственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, ока-

занию услуг). Так, совершение сделок между зависимыми лицами было от-

мечено в 16 % дел, возбужденных по факту совершения преступлений в кре-

дитно-финансовой сфере.

Как следует из ст. 105.1 НК РФ, для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними со-

глашением либо при наличии иной возможности одного лица определять ре-

шения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признава-

емыми таковыми. Соответственно, взаимозависимыми лицами признаются: 1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно

участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25

%;

15

2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое ли-

цо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого уча-

стия составляет более 25 %;

3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвен-

но участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организа-

ции составляет более 25 %;

4) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами), имеющее полномочия по назначению (избра-

нию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назна-

чению (избранию) не менее 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;

5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета ди-

ректоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по ре-

шению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимоза-

висимыми лицами); 6) организации, в которых более 50 % состава коллегиального испол-

нительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) состав-

ляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами;

7)организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

8)организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

9)организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации со-

ставляет более 50 %;

10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется

другому физическому лицу по должностному положению;

16

11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

В 12,5 % случаев для осуществления подобных операций использовались фирмы-однодневки, под которыми понимаются юридические лица, не обладающие фактической самостоятельностью, созданные без цели ведения предпринимательской деятельности, не представляющие налоговую отчетность и т. д. (письма ФНС России от 11 февраля 2010 г. № 3-7-07/84, от 24 июля 2015 г. № ЕД-4-2/13005@). Признаками подобного характера деятельность юридического лица могут выступать:

1)массовый адрес регистрации (зарегистрировано более 10 налогоплательщиков);

2)отсутствие организации по своему юридическому адресу;

3)неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения («миграция» между налоговыми органами);

4)использование в качестве наименования распространенного слова без привязки к сфере деятельности;

5)отсутствие у организации собственных основных средств и складских помещений;

6)неуплата налогов или перечисление минимальных платежей;

7)сдача нулевой» отчетности;

8)существенное несоответствие параметров деятельности, в том числе уровня рентабельности и налоговой нагрузки, среднему уровню по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности) по данным бухгалтерского учета и статистики;

9)отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов; отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;

17

10)опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);

11)построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных причин (деловой цели);

12)значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.

При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому юридическому лицу необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого хозяйствующего субъекта по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом.

Большинство заключенных сделок, призванных придать видимость обоснованности и законности движению денежных средств, заведомо не предполагали их реального исполнения, однако сопровождались фиктивными документами первичного бухгалтерского учета (договорами, счетами, счетами-фактурами, кассовыми чеками, товарными накладными, актами при- ема-передачи и т. п.).

Следует учитывать, что для создания видимости законности совершаемых операций может осуществляться частичное исполнение обязательств. В подобном случае важно учитывать, что согласно позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 86 Постановления от 23.06.2015 №

25, совершение мнимой сделки не исключает, что ее стороны могут осуществить для вида ее формальное исполнение. Примером тому может служить частичный возврат суммы займа, полученной учредителями (участниками) по договору с созданной ими организацией с целью получения налоговой выгоды от неуплаты НДФЛ с дивидендов. Однако непринятие мер по взысканию, постоянное пролонгирование договоров займа, неначисление процентов на частично возвращенную сумму займа, осуществление выдачи денежных

18

средств сверх обозначенного в договоре лимита свидетельствуют об отсут-

ствии намерения создавать соответствующие условиям заключенных сделок правовые последствия.

О мнимом характере совершенных сделок свидетельствует и то, что организации предоставляют займы без обозначения цели использования вы-

даваемых денежных средств и экономического обоснования выдачи займов на нерыночных условиях под крайне низкие проценты. При этом следует учитывать, что обозначаемая в подобных случаях ставка взимаемых процен-

тов рассчитывается таким образом, чтобы исключить возможность квалифи-

кации полученных доходов как материальной выгоды. Подписание данных договоров лицами, исполняющими обязанности руководителей таких органи-

заций, одновременно свидетельствует об их недобросовестности при испол-

нении возложенных на директора обязанностей, заключающейся в неприня-

тии ими необходимых и достаточных мер для достижения целей деятельно-

сти, ради которых создано юридическое лицо. Очевидно, что предоставление денежных средств без очевидной перспективы их возврата, особенно с уче-

том официальных доходов и имущества учредителя (участника) противоре-

чит природе ООО как коммерческой корпоративной организации.

Доказывание противоправности действий сторон упрощается в случае установления взаимосвязанного характера совершенных действий, о чем мо-

жет свидетельствовать схожесть условий и формы сделок, консолидация все-

го отчужденного по сделкам в собственности одного лица (совершение сде-

лок одним и тем же лицом), совершение их в ограниченный промежуток времени.

Получение данных, свидетельствующих о совершении мнимых и при-

творных сделок, возможно в результате использования методов экономиче-

ского анализа и документальной ревизии, а также технико-

криминалистических методов. При этом в качестве источника первоначаль-

ных данных для анализа могут выступать сведения, содержащиеся в доку-

ментах, предоставляемых налоговыми и таможенными органами по резуль-

19

татам проведенных ими проверок, а также информация из государственных

информационных ресурсов (табл. 2).

Таблица 2.

20