Ограничения, предусмотренные мсфо, в использовании качественных характеристик представляемой информации (ограничения уместности и надежности информации)

Своевременность	Баланс между выгодами и затратами	Баланс между качественными характеристиками
В случае неоправ­данной задержки в представлении ин­формации она может потерять свою умест­ность. Вместе с тем надежность требует времени для выясне­ния всех хозяйствен­ных фактов. Таким образом, нужно опре­делить оптимальное соотношение между своевременностью и надежностью инфор­мации	Предоставление полной информа­ции требует затрат на составление от­четности. Вместе с тем полнота дает выгоды пользова­телям отчетности. Выгоды, извлека­емые из информа­ции, должны пре­вышать затраты на ее получение	В общем цель со­стоит в том, чтобы достичь соответству­ющего соотношения между характери­стиками для вы­полнения основного предназначения финансовой отчет­ности. Относитель­ная важность харак­теристик в разных случаях — это дело профессионального суждения

Условие существенности означает представление в отчетности лишь той информации, которая имеет существенное значение для принятия пользователями тех или иных управленческих решений. Каждая существенная статья должна представляться в финансовой отчетности в отдельности. Несущественные суммы должны включаться в состав более крупных статей аналогичного назначения.

Точных количественных критериев существенности нет, хотя в некоторых ПБУ утверждается, что статьи, превышающие 5% общего итога по данному отчету, следует рассматривать как существенные.

Отечественные требования к качеству представляемой отчетной информации в целом соответствуют международным подходам. Исключение составляет лишь требование непротиворечивости представляемой информации, содержащееся в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». МСФО такого требования не выдвигают. Тождество данных аналитического учета оборотов и остатков по счетам данным синтетического учета на последний день каждого месяца обеспечивается согласно МСФО за счет правдивого представления

информации.

В Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике Рос­сии (далее — Концепция), одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским со­ветом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г., аналогично МСФО выделены две группы принципов составления финансовой отчетности:

1. основные допущения при организации бухгалтерского учета;

2. требования к информации, формируемой в бухгалтерском учете.

Основные допущения в российских учетных нормативных до­кументах содержат:

• допущение непрерывности деятельности предприятия;

• допущение временно и определенности фактов хозяйствен­ ной деятельности (аналог термина «метод начисления», при­ меняемого в МСФО);

• допущение имущественной обособленности предприятия;

• допущение последовательности применения учетной политики.

Сопоставление содержания первых двух допущений в Концеп­ции и в МСФО выявляет их аналогию, но отечественные формули­ровки более лаконичны. В МСФО приводится развернутая характе­ристика допущений с примерами, уточняющими трактовку того или иного принципа. Лаконичность формулировки принципа непрерыв­ности деятельности предприятия, приведенной в Концепции, ста­новится причиной разного его толкования, как правило, отличного от представленного в МСФО. Концепцией допускается лишь одна ситуация, в которой предприятие будет продолжать свою деятель­ность в обозримом будущем; порядок формирования отчетности в случае сокращения его деятельности или предстоящей ликвидации не регламентируется. Кроме того, в Концепции не разъясняется не­обходимость использования и раскрытия другой основы составления отчетности, в случае если предприятие не отвечает требованию не­прерывности деятельности. В МСФО даны иные рекомендации: в том случае, когда компания не отвечает требованию непрерывности деятельности, финансовую отчетность следует составлять по иным правилам, содержание которых подлежит обязательному дополни­тельному раскрытию.

Допущение временной определенности фактов хозяйственной дея­тельности в Концепции соответствует трактовке метода начисления в МСФО, хотя и не иллюстрируется ситуационными примерами.

Кроме перечисленных допущений, являющихся аналогами до­пущений по МСФО, Концепция содержит еще два: допущение по­следовательности применения учетной политики и допущение имуще­ственной обособленности предприятия.

Допущение последовательности применения учетной полити­ки подробнее раскрывается в ПБУ 1/2008 «Учетная политика орга­низации». Его содержание рассматривалось нами ранее. В МСФО данное допущение отсутствует.

Допущение имущественной обособленности предприятия, со­гласно которому его активы и обязательства существуют обосо­бленно от активов и обязательств собственников этого предпри­ятия и активов и обязательств других организаций, действующее в российской практике, вытекает из статуса юридического лица, утвержденного в Гражданском кодексе РФ (ст. 56).

Реализация этого принципа на отечественных предприятиях приводит к тому, что при отражении активов в бухгалтерском учете юридическая форма превалирует над экономическим содержанием. Например, предприятие в коммерческих целях приобрело здание и начало пользоваться им, извлекая экономические выгоды. Однако государственная регистрация здания еще не осуществлена. В со­ответствии с российским законодательством данный объект учета нельзя отнести к основным средствам (он должен числиться в со­ставе капитальных вложений), не допускается в данном случае и начисление амортизации, что негативно сказывается на достовер­ности представляемой финансовой отчетности: искажается инфор­мация о реальной стоимости активов, а также о расходах предпри­ятия.

В отличие от отечественной практики применение допущения имущественной обособленности предприятия МСФО не предусмо­трено. Основным принципом, которым руководствуются компании при признании имущества своими активами, является принцип контроля. Подобный подход позволяет избежать описанных несо­ответствий.

Принцип приоритета экономического содержания над юридической формой, упомянутый в приведенном примере и являющийся обяза­тельным в МСФО, также содержится в Концепции и ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Однако в российской системе учета он зачастую нарушается. Согласно МСФО содержание хо­зяйственных операций или других событий не всегда соответствует тому, каким оно представляется на основании отраженной в учете формы. В российской системе учета операции, как правило, от­ражаются в строгом соответствии с их юридическом формой, при этом их экономическая сущность подчас игнорируется.

Следствием разного толкования приоритета экономического содержания по сравнению с юридической формой фактов хозяй­ственной жизни стали различия в подходах к списанию затрат, применяемых в российской и международной практике. По МСФО затраты признаются расходами согласно принципу соответствия, т.е. в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы. В отечественной практике основанием для списания затрат кроме факта получения доходов должны быть определенным образом оформленные документы. Необходимость наличия надле­жащей документации порой не позволяет российским предприяти­ям реализовать принцип соответствия на практике.

Очевидно, что рассмотренные различия в принципах подготов­ки финансовой отчетности порождают различия в информации, представленной в этой отчетности. На практике нередки случаи, когда в отчетности российских организаций, в которой деклариро­валось получение существенных прибылей, после трансформации с учетом международных требований признавались убытки.

В международной практике хорошо известна ситуация с не­мецкой фирмой Daimler-Benz, Выступая на двух фондовых биржах (немецкой и американской), это открытое акционерное общество начало публиковать два комплекта годовой отчетности: отчеты, подготовленные в соответствии с американскими GAAP, и годовые отчеты, подготовленные по немецким правилам учета. Результаты представлены на рис. 1.6 [11, с. 53].

Рис. 1.6. Прибыль компании Daimler-Benz за 1989-1993 гг.

Рисунок иллюстрирует последствия применения немецких кон­сервативных принципов составления отчетности, повлиявшие на формируемый финансовый результат. В 1993 г. результат компании по американским стандартам был значительно ниже. Благодаря при­менению консервативных принципов формирования отчетности, отличных от американских, сокращены «благоприятные» годы, а в период снижения экономических показателей результаты могут быть увеличены.