Глава 1 основы финансовой отчетности

1.1. Предпосылки и значение создания международных стандартов финансовой отчетности, порядок их разработки и утверждения

Современный бухгалтерский учет подразделяется на управлен­ческий и финансовый. Управленческий учет позволяет сформиро­вать внутреннюю (управленческую) отчетность, данные которой предназначены для внутреннего использования. Благодаря инфор­мации управленческой отчетности менеджерам компании легче принимать оперативные и адекватные внешней среде управленче­ские решения: какой сегмент бизнеса развивать в первую очередь, на каком оборудовании выгоднее выполнить поступивший заказ, как спланировать производственную программу, какие установить цены и т.п. На базе информации, подготовленной в системе бух­галтерского финансового учета формируется внешняя финансовая отчетность, ориентированная прежде всего на внешних пользовате­лей бухгалтерской информации.

Учет зависит от среды, в которой он ведется: культурные тра­диции, экономические и правовые отношения, а также политиче­ский уклад в стране предопределяют формирование национальных учетных принципов. Однако, как свидетельствует международный опыт, наибольшее влияние на состав и порядок формирования фи­нансовых отчетов организаций оказывают потребности заинтере­сованных пользователей. В разных странах исторически на свобод­ном рынке капиталов доминировали определенные группы пользо­вателей, что предопределило возникновение различий в системах бухгалтерского учета и отчетности разных стран. Эти различия развивались и трансформировались в модели бухгалтерского учета, ко­торые чаще всего классифицируют по территориальному признаку.

Главная идея англо-американской модели (основные предста­вители — США, Англия, Нидерланды, Швеция, Австралия, Ка­нада) — построение учета с учетом информационных запросов рынка капиталов, ориентированного на частных инвесторов. Вме­шательство государственных органов в процессы регулирования и формирования методологии бухгалтерского учета минимально. Учетные регулятивы разрабатываются бухгалтерским сообществом стран и, как правило, носят рекомендательный характер. Целью финансовой отчетности в этом случае является передача име­ющимся и потенциальным акционерам информации о производ­ственных показателях и эффективности бизнеса. Бухгалтерский учет призван в первую очередь исчислить прибыль и детализи­ровать ее использование. Информация о прибыли, поставляемая финансовой отчетностью, может быть использована для прогно­зирования будущего положения компании. Главными потребите­лями информации финансовой отчетности выступают участники рынка ценных бумаг.

В странах, применяющих англо-американскую модель учета, несущественна связь между налогооблагаемой прибылью и при­былью, декларируемой во внешней финансовой отчетности. Для целей налогообложения в этих странах готовятся специальные отчеты. Правила измерения, признания и оценки активов, обя­зательств, расходов и доходов, применяемые в целях налогообло­жения, могут существенно отличаться от принципов, которым следуют при формирования финансовой отчетности для внешних пользователей.

Функции регулирования принципов и правил подготовки фи­нансовой отчетности находятся в руках профессионального бухгал­терского сообщества.

В странах, применяющих континентальную модель (Германия, Франция, Бельгия, Италия, Испания, Португалия и Япония, а также ряд южно-американских стран, таких, как Аргентина, Перу, Брази­лия), финансирование компаний в большей степени осуществляется не через фондовые рынки, а банковским сектором. В связи с тем что банковская деятельность жестко контролируется государством, бухгалтерский учет в этих странах регламентируется законодательно и отличается значительной консервативностью. При этом ориента­ция на управленческие запросы кредиторов не является приоритет­ной задачей учета. Учетная практика направлена прежде всего на удовлетворение требований правительства, в частности на решение задач налогообложения в соответствии с национальным мяк-птитп-

номическим планом. В качестве примера здесь уместно привести Германию, реализующую на практике принцип «налоговой целесо­образности». В соответствии с указанным принципом отчеты для на­логовых органов должны быть такими же, как отчеты для внешних заинтересованных лиц.

В странах с континентальной моделью учета правила подготов­ки финансовой отчетности определяются государственными орга­нами. Методы оценки имущества и обязательств компаний в этих странах более осторожны. Более консервативна и практика учета. Так, при начислении амортизации основных средств метод умень­шаемого остатка используется чаще, чем линейный метод аморти­зации¹.

Отличительная особенность южноамериканской модели учета заключается в перманентных корректировках учетных данных на темпы инфляции. В целом же эта модель представляет собой некий симбиоз двух предыдущих моделей. Учет ориентирован на потреб­ности государственных органов. В отчетности достаточно развер­нуто представлена информация, необходимая для реализации на­логовой политики государства.

Основой исламской модели учета (страны исламского мира и африканского континента), находящейся под влиянием богослов­ских идей, являются соображения морали, в частности запрещает­ся получение финансовых дивидендов ради собственно дивиден­дов. Активы и обязательства оцениваются обычно по рыночным ценам.

Однако процессы глобализации, интернационализации эконо­мических, политических и общественных отношений постепенно приводят к созданию мирового рынка, для которого не существует национальных границ. Учреждаются и успешно действуют трансна­циональные корпорации, имеющие предприятия в разных странах. Европейские страны формируют единое экономическое простран­ство. На территории этих стран введена единая валюта — евро. Эти и другие причины стали предпосылками появления системы учетной информации на международном уровне — международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) (International Finan­cial Reporting Standards, IFRS или International Accounting Standards, IAS)². Международные стандарты финансовой отчетности представ­ляют собой принятые в общественных интересах положения о порядке подготовки и представления финансовой отчетности. Это учетная система, функционирующая на международном уровне.

МСФО носят рекомендательный характер. Ни комитет по МСФО, ни бухгалтерское сообщество в целом не имеют полномочий требовать повсеместного применения МСФО. Эти стандарты применяются по­тому, что регулирующие органы во всем мире признают важность уни­фикации правил финансовой отчетности и поддерживают деятельность Комитета по международным стандартам финансовой отчетности.

МСФО предназначены для подготовки финансовой отчетности, пользователи которой полагаются на нее как на основной источник финансовых сведений о компании. МСФО не привязаны к законо­дательным особенностям отдельной страны, это наднациональные стандарты. Они предназначены для составления отчетности любой компанией независимо от вида деятельности, ее отраслевой при­надлежности, размера, организационно-правовой формы. МСФО в равной степени применимы как для подготовки консолидирован­ной финансовой отчетности группы взаимосвязанных компаний, так и для формирования отчетности отдельно взятой компании.

Порядок бухгалтерского учета в традиционном российском по­нимании никак не отражен в стандартах. В частности, стандарты не содержат никаких правил по организации первичной документа­ции и документооборота, плана счетов, порядка оформления учет­ных записей.

Начало работы над созданием МСФО связано с 1973 г., когда в результате соглашения между профессиональными ассоциация­ми и объединениями бухгалтеров и аудиторов Австралии, Велико­британии, Германии, Голландии, Ирландии, Канады, Мексики, США, Франции и Японии был образован Комитет по международ­ным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). Комитет был по существу независимой частной организацией, не имевшей ни властных функций, ни законодательных полномочий. Тем не ме­нее в 1984 г. появились первые ощутимые результаты его работы: Лондонская фондовая биржа рекомендовала всем иностранным корпорациям, котирующим свои ценные бумаги в Лондоне, при­держиваться МСФО. В 1985 г. одна из крупнейших американских корпораций — General Electrik — составила отчетность не только по национальным стандартом (GAAP)³, но и в соответствии с МСФО.

В 1995 г. КМСФО заключил соглашение с Международной организацией комиссий по ценным бумагам (МОК) в целях завершить к 1999 г. работу над подготовкой основного комплекта МСФО. Это соглашение имело огромное значение для последующего развития и продвижения МСФО. Оно означало, что отчетность компании, подготовленная в соответствии с МСФО, автоматически становит­ся пригодной для размещения ценных бумаг этой компании на лю­бой фондовой бирже мира без каких-либо поправок на националь­ные GAAP. По существу, МСФО были рекомендованы для между­народного листинга. Активно поддержал эти процессы Базельский комитет по банковскому надзору.

В декабре 1998 г. КМСФО завершил программу подготовки ос­новных стандартов. На смену процессам гармонизации финансо­вой отчетности пришел процесс их конвергенции.

Одним из приоритетных направлений деятельности КМСФО в последние годы была разработка интерпретаций МСФО, в связи с чем в 1997 г. был образован Постоянный комитет по интерпрета­циям (ПКИ) (Standing Interpretations Commitee, SIC). Основной за­дачей ПКИ стало рассмотрение спорных вопросов бухгалтерского учета, самостоятельное решение которых составителями финансо­вой отчетности может привести к неприемлемой практике учета и отступлениям от МСФО.

В апреле 2001 г. КМСФО был реорганизован в Совет по между­народным стандартам финансовой отчетности (СМСФО). Цели его деятельности, изложенные в заявлении о миссии СМСФО, состоят:

• в разработке в общественных интересах единого комплекта высококачественных, понятных и практически реализуемых всемирных стандартов финансовой отчетности, требующих представления высококачественной, прозрачной и сравни­мой информации;

• в продвижении внедрения и контроле соблюдения этих стан­дартов;

• в сотрудничестве с национальными органами, отвечающими за разработку и внедрение стандартов финансовой отчетно­сти в целях максимального сближения стандартов финансо­вой отчетности во всем мире.

С этого времени более 50 крупнейших стран приняли специаль­ные планы перехода на МСФО или сближения национальных учет­ных принципов с МСФО. Европейский союз обязал компании, чьи ценные бумаги котируются на европейских биржах, использовать с 2005 г. МСФО при составлении консолидированной финансовой отчетности. Австралия заявила о полном переходе на МСФО в 2005 г. Совет по стандартам финансовой отчетности США подписал со­глашение с КМСФО об устранении различий между американской и международными системами отчетности.

Соподчиненность вновь созданных советов и комитетов пред­ставлена на рис. 1.1.