2.2 Методы последующей оценки (на примере переоценки основных средств)

Переоценка активов в современном экономическом мире играет довольно большое значение. Активы с течением времени постоянно изменяют свою стоимость, в то время как организация должна соответствующе реагировать на это изменение с помощью такого бухгалтерского рычага, как переоценка.

Переоценка – это изменение суммы оценки, новая оценка стоимости товаров, основных средств, имущества, изменение нарицательной стоимости вкладов в связи с материальным и моральным износом, инфляцией, подвижностью цен. Переоценка проводится для всех долгосрочных активов, которые могут менять свою реальную стоимость под напором множества факторов. Остановимся подробнее на переоценке основных средств организации.

Результаты переоценки нужно отражать на конец отчетного года (на 31 декабря). В результате переоценки может выясниться, что стоимость основных средств выше или ниже их рыночной цены. В зависимости от этого результаты данной операции отражают в учете. Причем переоценке подлежит не только стоимость самого основного средства, но и суммы амортизации, начисленной по нему. Она также может быть увеличена (при дооценке основных) или уменьшена (при уценке основных средств). Подробный порядок пересчета стоимости основных средств в результате их переоценки приведен в пунктах 43-46 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств.

Есть два метода переоценки. Первый - индексный. Он предусматривает, что стоимость основных средств пересчитывают на основании индексов-дефляторов, рассчитываемых Росстатом. Второй - метод прямого пересчета. При его применении для оценки рыночной стоимости основных средств используют: данные о текущих рыночных ценах на аналогичную продукцию, полученные от изготовителей; сведения органов госстатистики; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; оценку бюро технической инвентаризации. Кроме того, для оценки основных средств компания вправе привлекать и независимых оценщиков.

Конкретный порядок переоценки данного имущества закрепляют в качестве элемента учетной политики фирмы. Как правило, компании используют второй способ.

Однако, правила налогового учета не предоставляют возможности переоценивать основные средства. Поэтому в случае проведения переоценки ОС будут числиться в бухгалтерском и налоговом учете по разной стоимости.

Основная цель переоценки в бухгалтерском учете - определение реальной стоимости объектов основных средств в соответствии с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки. Переоценивать или нет имущество — решать компании. Исходя из п. 15 ПБУ 6/01, если в результате переоценки выяснилось, что актив потерял свою первоначальную стоимость, то проводится уменьшение его стоимости, то есть проводится уценка, если стал ценней – дооценка.

Предположим компания приняла решение расширить бизнес и взять кредит, увеличить уставный капитал или подготовить предприятие к купле-продаже, то есть необходимо узнать рыночную стоимость имущества; либо если у организации с большим количеством основных средств, причем с большим сроком использования и высокой стоимостью (здания, оборудование и прочее) заинтересованы в отражении своих активов по реальной (справедливой) стоимости, и чтобы в бухгалтерском балансе фирмы инвесторы, собственники, топ-менеджеры видели максимально достоверную картину финансового состояния – проводится переоценка основных средств с последующей их дооценкой.

Исходя из п. 15 ПБУ 6/01, Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

Если в результате переоценки выяснилось, что рыночная цена основного средства выше его первоначальной стоимости, то ее необходимо увеличить (дооценить). Если переоцененное основное средство ранее не уценивалось, то сумму дооценки зачисляют в добавочный капитал (счет 83 "Добавочный капитал").

В противном случае сумму дооценки, равную его предыдущей уценке, отражают на счете 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы". Превышение суммы дооценки над суммой ранее проведенной уценки отражают на счете 83.

Рассмотрим практические примеры для вышеизложенных правил бухгалтерского учета:

В декабре 2012 г. компания провела переоценку здания. На момент проведения этой операции его первоначальная стоимость составляла 3400000 руб. По нему начислена амортизация в размере 600000 руб. По результатам переоценки выяснилось, что рыночная стоимость основного средства составила 4200000 руб.

Сумма дооценки составит: 4200000 – 3400000 = 800000 руб.

Коэффициент переоценки основного средства, необходимый для проведения дооценки амортизации по нему, составит: 4200000 : 3400000 = 1,235294.

Сумма амортизации, которая должна быть доначислена, составит:

600 000 руб. × 1,235294 – 600 000 руб. = 141 176 руб.

Теперь отразим полученные данные в учете при условии, что данное здание ранее не переоценивалось.

Д-т 01, К-т 83 - 800000 руб - увеличена первоначальная стоимость;

Д-т 83 К-т 02 - 141176 руб - проведена дооценка амортизации.

Остаточная стоимость здания после переоценки составит:

(3400000 + 800000) - (600000 + 141176) = 3458824 руб.

Она должна быть отражена в балансе за 2012 г. по строке 1150 в графе 4 "На отчетную дату отчетного периода".

Теперь предположим, что данное здание в 2011 г. было уценено. Его первоначальная стоимость стала меньше на 300000 руб., а сумма амортизации, начисленной по нему - на 53000 руб.

В такой ситуации операции по переоценке здания будут отражены записями:

Д-т 01 К-т 91-1 - 300000 руб - отражена сумма дооценки здания, равная сумме его предыдущей уценки;

Д-т 91-2 К-т 02 - 53000 руб - отражена сумма дооценки амортизации по зданию, равная сумме его предыдущей уценки;

Д-т 01 К-т 83 - 500 000 руб. (800 000 – 300 000) — отражена сумма дооценки здания сверх суммы его предыдущей уценки;

Д-т 83 К-т 02 - 88 176 руб. (141 176 – 53 000) — отражена сумма дооценки амортизации по зданию сверх суммы его предыдущей уценки.

Как и в предыдущей ситуации, остаточная стоимость здания после переоценки составит:

(3 400 000 + 300 000 + 500 000) – (600 000 + 53 000 + 88 176) = 3 458 824 руб.

Она должна быть отражена в балансе за 2012 г. по строке 1150 в графе 4 "На отчетную дату отчетного периода".

Как мы видим, дооценивать объекты основных средств с первоначальной стоимости, то есть без предыдущей переоценки, немного проще с точки зрения отнесения совершения данных фактов бухгалтерского учета.

Однако у организации может возникнуть такой момент, когда имущество необходимо переоценить с целью его дальнейшей уценки. Необходимость уценки основных средств может возникнуть, когда организация преследует цель улучшить свою кредитоспособность, сократив долю внеоборотных активов по отношению к оборотным, а как известно из курса экономического анализа, одним из критерием для банка при выдаче кредита: отношение оборотных активов к общей валюте баланса.

Исходя из ПБУ 6/01, сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

Как и в случае с дооценкой, существует 2 пути учета уценки. Рассмотрим каждый из них на примере:

Если рыночная стоимость основного средства стала меньше его первоначальной стоимости, то ее нужно уменьшить (уценить имущество). В противном случае сумму уценки, равную его предыдущей дооценке, учтенной в составе добавочного капитала, отражают по дебету счета 83 "Добавочный капитал". Превышение суммы уценки основного средства над суммой ранее проведенной дооценки, зачисленной в добавочный капитал, отражают на счете 91.

Допустим, в декабре 2012 г. компания провела переоценку вычислительной техники. На момент переоценки ее первоначальная стоимость составляла 210000 руб. По ней начислена амортизация в размере 37500 руб. По результатам переоценки выяснилось, что рыночная стоимость техники составила 170000 руб.

Сумма уценки составит: 210000 – 170000 = 40000 руб.

Коэффициент переоценки техники, необходимый для проведения дооценки амортизации по нему, составит: 170000 : 210000 = 0,809524.

Сумма амортизации, которая должна быть уценена по , составит: 37500 руб. – 37500 руб. × 0,809524 = 7143 руб.

Допустим данная техника ранее не дооценивалась. Операции по уценке будут отражены записями:

Д-т 91-2 К-т 01 - 40 000 руб. - уменьшена первоначальная стоимость;

Д-т 02 К-т 91-1 - 7143 руб. - проведена уценка амортизации.

Остаточная стоимость техники после уценки составит:

(210000 – 40000) – (37500 – 7143) = 139643 руб.

Она должна быть отражена в балансе за 2012 г. по строке 1150 в графе 4 "На отчетную дату отчетного периода".

Теперь предположим, что данная техника в 2011 г. была дооценена. Сумма дооценки зачислена в состав добавочного капитала компании. Ее первоначальная стоимость стала больше на 15000 руб., а сумма амортизации, начисленной по ней, увеличилась на 2650 руб.

Операции по переоценке вычислительной техники будут отражены записями:

Д-т 83 К-т 01 - 15000 руб. - отражена сумма уценки техники, равная сумме ее предыдущей дооценки;

Д-т 02 К-т 83 - 2650 руб. - отражена сумма уценки амортизации по технике, равная сумме ее предыдущей дооценки;

Д-т 91-2 К-т 01- 25000 руб. (40000 - 15000) - отражена сумма уценки техники сверх суммы ее предыдущей дооценки;

Д-т 02 К-т 91-1 - 4493 руб. (7143 - 2650) - отражена сумма уценки амортизации по технике сверх суммы ее предыдущей дооценки.

Как и в предыдущей ситуации, остаточная стоимость техники после уценки составит:

(210000 - 15000 - 25000) - (37500 - 2650 - 4493) = 139643 руб.

Она должна быть отражена в балансе за 2012 г. по строке 1150 в графе 4 "На отчетную дату отчетного периода".

Таким образом, благодаря переоценке организация имеет возможность «синтетически» изменять цену своего имущества, путем уценки или дооценки с целью поставленных перед собой стратегических задач. Организация получила возможность «синтетически» изменять цену своего имущества, путем уценки или дооценки с целью поставленных перед собой стратегических задач, также возможно установить действительную стоимость основных активов компании относительно состояния рынка на текущий момент. В условиях рыночной экономики переоценка средств предприятия стала переломным этапом в установлении рыночной стоимости активов, благоприятным фактором для финансовой стабильности организации, а также для ее мобильности и новых возможностей.