Глава 37. Основы налогообложения государственных и муниципальных предприятий

В соответствии с принципами равенства налоги, взимаемые с предпри­ятий и организаций, не зависят от формы собственности. Различия в налого­обложении существуют для предприятий определенных сфер деятельности, по которым установлены специфические ставки налогов или льготы на феде­ральном и региональном уровнях. Поэтому государственные и муниципаль­ные предприятия уплачивают те же налоги, что и все остальные хозяйству­ющие субъекты. В то же время по отдельным налогам для этих предприятий предусмотрены некоторые особенности.

В зависимости от порядка отнесения налоговых платежей на цену про­дукции, работ или услуг все налоги можно разделить на три группы: включа­емые в цену продукции или косвенные, относимые на расходы и на финансо­вые результаты деятельности предприятия и налоги, уплачиваемые из при­были.

1. Налоги, включаемые в цену продукции и в расходы организаций

К этой группе относятся налог на добавленную стоимость, акцизы, та­моженные пошлины.

В соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ налог на добавлен­ную стоимость уплачивают организации, индивидуальные предпринимате­ли и лица, признаваемые плательщиками этого налога в связи с перемещение товаров через таможенную границу России.

НДС облагаются операции по реализации товаров, работ и услуг на территории России, в том числе используемых для собственных нужд и пе­редаваемых безвозмездно, выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, ввоз товаров на таможенную территорию страны.

Не признаются реализацией передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально­культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электри­ческих сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и местного самоуправ­ления (или по решению указанных органов специализированным организа­циям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объек­тов по их назначению); передача имущества государственных и муниципаль­ных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации; передача на безвоз­мездной основе объектов основных средств органам государственной власти и местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям и унитарным предприятиям и ряд других операций.

Освобождаются от налогообложения реализация:

• услуг по предоставлению в аренду помещений иностранным лицам, аккредитованным в Российской Федерации;

• медицинских товаров по перечню, утверждаемому Правительством

РФ;

• медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями, учреждениями и частнопрактикующими врачами;

• услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предостав­ляемых государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты;

• услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях;

• продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, медицинских организаций, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указан­ных учреждениях, а также продуктов питания, непосредственно произведен­ных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым и учреждениям;

• услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования, а также морским, речным, железнодорожным или авто­мобильным транспортом в пригородном сообщении при условии оплаты пе­ревозок по единым тарифам с предоставлением всех льгот на проезд, утвер­жденных в установленном порядке;

• услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образо­вательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса;

• ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ при реставрации памятников истории и культуры, охраняемых госу­дарством;

• услуг, оказываемых учреждениями культуры и искусства, и ряд дру­гих.

Налоговая база при реализации товаров определяется как их стоимость в ценах без включения НДС, но с учетом акциза.

Ставки НДС установлены в размере 0, 10 и 18%. По нулевой ставке об­лагаются товары, вывезенные в таможенном режиме экспорта или помещен­ные под таможенный режим свободной таможенной зоны; работы и услуги, непосредственно связанные с производством, реализацией, перевозкой и по­грузкой таких товаров; товары (работы, услуги) для официального пользова­ния иностранными дипломатическими представительствами или для личного пользования персонала этих представительств и ряд других товаров, работ и услуг. По продовольственным товарам, товарам для детей в рамках установ­ленного законом перечня, периодическим печатным изданиям (за исключе­нием изданий рекламного и эротического характера); книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, применяется ставка налога в размере 10%, а по всем остальным товарам, работам и услугам - 18%. При реализации товаров по ценам, включающим НДС, при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров, или в счет оплаты предстоящих поста­вок, применяются расчетные налоговые ставки.

Суммы НДС на приобретаемые налогоплательщиком товары (работы, услуги) не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, за исключением случаев, предусмотренных законом. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уменьшается на сум­му налоговых вычетов, т.е. сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления своей деятельности или для перепродажи, а также при ввозе товаров на территорию России. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет приобретенных товаров.

Уплата налога производится ежеквартально не позднее 20 числа меся­ца, следующего за истекшим кварталом.

Порядок уплаты НДС при расчетах за аренду федерального имущества, имущества субъектов Федерации и муниципального имущества у органов государственной власти и местного самоуправления имеет свои особенности. В этих случаях арендатор, выполняя функции налогового агента, обязан рас­считать и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога, удержав ее из доходов, выплачиваемых арендодателю. Если договор аренды указанного имущества заключен с унитарным предприятием (балансодержателем), ми­нуя органы государственной власти или местного самоуправления, то уплату НДС осуществляют унитарные предприятия.

Акцизами облагаются, как правило, высокорентабельные товары для изъятия в доход государства полученной при их реализации сверхприбыли, товары, которые считаются вредными или дефицитными.

Плательщиками акцизов в основном выступают организации и пред­приниматели, производящие и реализующие подакцизные товары. В соответ­ствии с главой 22 Налогового кодекса подакцизными товарами являются эти­ловый спирт, спиртосодержащая и алкогольная продукция, пиво, табачные изделия, Легковые автомобили и мотоциклы, автомобильный бензин, вклю­чая прямогонный, дизельное топливо, моторные масла. Не облагаются акци­зами прошедшие государственную регистрацию лекарственные средства, препараты ветеринарного назначения, парфюмерно-косметическая продук­ция, разлитая в емкости не более 100 мл, товары бытовой химии в металли­ческой аэрозольной упаковке.

На осуществление операций с денатурированным этиловым спиртом и прямогонным бензином налоговые органы выдают свидетельства, наличие которых позволяет их владельцам использовать право налогового вычета, т.е. возмещения начисленного акциза.

По большинству подакцизных товаров налоговая база определяется как объем реализованных или переданных товаров в натуральном выражении и действуют твердые налоговые ставки в рублях и копейках за единицу товара (литр, килограмм, штуку, тонну). По сигаретам и папиросам установлены комбинированные ставки, состоящие из фиксированной суммы акциза в руб­лях и адвалорной (процентной) ставки по отношению к максимальной роз­ничной цене без акциза и НДС. По многим видам подакцизных товаров нало­говые ставки ежегодно индексируются, исходя из уровня инфляции.

Уплата акциза производится исходя из фактической реализации товара за истекший налоговый период, каковым является календарный месяц.

С 2005 г. таможенные платежи выведены из перечня налогов и взима­ются на основе таможенного законодательства.

К группе налогов, включаемых в расходы организаций, прежде всего, относится единый социальный налог, регламентированный главой 24 Нало­гового кодекса РФ, обеспечивающий формирование средств пенсионного фонда, фондов обязательного медицинского и социального страхования. Плательщиками налога являются организации и предприниматели, произво­дящие выплаты наемным работникам, а также самостоятельно работающие индивидуальные предприниматели и адвокаты. Объектом налогообложения признаются выплаты и вознаграждения, начисляемые работникам по всем основаниям, включая выплаты в натуральной форме. Не подлежат налогооб­ложению государственные пособия, компенсационные выплаты, другие сум­мы и доходы, перечисленные в законе. От налога освобождаются выплаты работникам-инвалидам I, II и III групп, не превышающие в течение года 100 тыс. руб.

Максимальная совокупная ставка налога с выплат до 280 тыс. руб. на одного работника составляет 26%, в том числе в федеральный бюджет зачис­ляется 20%, в Фонд социального страхования - 2,9%, Фонд обязательного медицинского страхования - 3,1% (1,1% в федеральный и 2% в территори­альные фонды). При этом сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму взносов на обязательное пенсионное страхо­вание в размере 14%. С налоговой базы, превышающей 280 тыс. руб., уста­новлены регрессивные ставки налога, в частности, в диапазоне от 280001 до 600000 руб. - 10% и свыше 600000 руб. - всего 2%. Более низкие налоговые ставки установлены для сельскохозяйственных товаропроизводителей, инди­видуальных предпринимателей, адвокатов и резидентов особых экономиче­ских зон.

Для организаций, осуществляющих деятельность в области информа­ционных технологий, налоговая база, в пределах которой действует макси­мальная совокупная налоговая ставка 26%, уменьшена до 75 тыс. руб.

Налог на имущество организаций уплачивают российские и ино­странные организации, осуществляющие свою деятельность или имеющие недвижимость на территории страны. Объектом налогообложения согласно главе 30 Налогового кодекса РФ является движимое и недвижимое имуще­ство, отраженное на балансе в качестве основных средств в соответствии с правилами бухгалтерского учета, за исключением земельных участков и дру­гих объектов природопользования. При этом налоговая база рассчитывается как средняя (по отчетным периодам) и среднегодовая остаточная стоимость основных средств.

От налога на имущество освобождаются организации и учреждения уголовно-исполнительной системы, общественные организации инвалидов и учреждаемые ими структуры, производители фармацевтической продукции, организации в отношении железнодорожных путей общего пользования, фе­деральных автомобильных дорог, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, космических объектов, имущество государственных науч­ных центров и др.

По основным средствам унитарных предприятий, числящимся на ба­лансе и находящимся у них на праве хозяйственного ведения и оперативного управления, налог на имущество начисляется в общеустановленном порядке.

Предельный размер ставки налога на имущество организаций не может превышать 2,2% от налоговой базы. Конкретные ставки налога, дифференци­рованные по категориям налогоплательщиков или имущества, а также льготы по налогу устанавливаются законами субъектов РФ.

Транспортный налог уплачивают лица, на которых зарегистрированы автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы, самолеты, вертолеты, теп­лоходы, яхты или другие транспортные средства. Налог исчисляется исходя из вида транспортного средства, мощности его двигателя в лошадиных силах и ставок налога, установленных в рублях за 1 л.с. в год. При этом базовые ставки налога регламентированы главой 30 Налогового кодекса РФ, а дей­ствующие ставки устанавливаются законами субъектов РФ с возможностью их увеличения или уменьшения в 5 раз. По транспортным средствам, не имеющим двигателей, налоговая ставка установлена на 1 регистровую тонну вместимости или на единицу транспортного средства.

Земельный налог уплачивается организациями и физическими лицами, обладающими земельными участками на праве собственности, постоянного (бессрочного) пользования или пожизненного наследуемого владения. Объ­ектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, кроме изъятых или ограниченных в обороте в соответствии с законодательством РФ. Налоговой базой, согласно главе 31 Налогового кодекса РФ, является кадастровая стоимость земельного участка, определяемая в соответствии с земельным законодательством РФ. Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами пред­ставительных органов муниципальных образований в процентах от кадастро­вой стоимости земли, но не более 0,3% для земель сельскохозяйственного назначения, занятых жилищным фондом или используемых для личного под­собного хозяйства, и до 1,5% для всех остальных земель.

От земельного налога освобождаются организации и учреждения уго­ловно-исполнительной системы, участки, занятые государственными авто­мобильными дорогами общего пользования, общественные организации ин­валидов, научные организации РАН и ряд других.

В отношении земельных участков, приобретенных в собственность юридическими лицами под жилищное строительство, исчисление земельного налога производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства до момента государственной регистрации прав на построен­ный объект. При завершении такого жилищного строительства и регистрации объекта до истечения трехлетнего срока сумма налога, уплаченного сверх однократного размера, подлежит возврату или зачету. Если в течение трех лет строительство не было завершено, исчисление суммы налога с момента превышения этого срока производится с учетом коэффициента 4 вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект жилой недвижи­мости.

Налог на добычу полезных ископаемых регламентирован главой 26 Налогового кодекса РФ. Плательщиками налога являются организации и ин­дивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр соглас­но Федеральному закону «О недрах». Предоставление участка недр в пользо­вание оформляется лицензией. Объектом налогообложения признаются по­лезные ископаемые, добытые из недр на территории России, ее континен­тального шельфа и на территориях, находящихся под юрисдикцией России. Налоговая база определяется в стоимостном выражении отдельно по каждо­му виду добытого полезного ископаемого. В налоговом кодексе РФ установ­лены единые налоговые ставки в процентах от стоимости добытого сырья по каждому его виду. Налог рассчитывается и уплачивается ежемесячно.

Водный налог взимается на основании главы 25.2 Налогового кодекса с предприятий и физических лиц, осуществляющих специальное или особое водопользование. Налоговая база в зависимости от вида пользования опреде­ляется как объем забранной воды из водных объектов, площадь акватории используемого водного пространства, количество произведенной гидроэлек­троэнергии и объем сплавляемой древесины.

Налоговые ставки при заборе воды установлены в рублях за 1 тыс. куб. м по бассейнам рек, озер, морей и экономическим районам для поверхност­ных и подземных водных объектов; при использовании акватории - в тыс. руб. за 1 кв. км водного пространства в год; при использовании водных объ­ектов без забора воды - в руб. за 1 тыс. кВт ч электроэнергии и за 1 тыс. куб. м сплавленной древесины за каждые 100 км сплава. От налога освобожден забор воды и использование акватории водных объектов для обеспечения пожарной безопасности, рыбоводства и в ряде других случаев.

Сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов в соответствии с главой 25.1 Налогового ко­декса РФ уплачивают организации и физические лица, получающие в уста­новленном порядке лицензию или разрешение на изъятие таких объектов из среды обитания. От сбора освобождены объекты животного мира и водных биологических ресурсов, добываемые для удовлетворения личных нужд в местах традиционного проживания коренных малочисленных народов Севе­ра, Сибири и Дальнего Востока в пределах установленных лимитов.

Ставки сбора по объектам животного мира установлены в рублях за одно животное, по объектам водных биологических ресурсов - в рублях за 1 т этих ресурсов дифференцированно в зависимости от районов промысла, а по морским млекопитающим - за 1 млекопитающее. Для градо- и поселкообра- зующих российских рыбохозяйственных организаций, включенных в пере­чень, утверждаемый Правительством РФ, применяются пониженные ставки сбора в размере 15% от полных ставок в пределах объема выделенных им промышленных квот вылова водных биоресурсов. К таким организациям от­носятся такие, у которых численность работников составляет не менее 25% численности населения соответствующего населенного пункта, а объем реа­лизации рыбы и других объектов добытых водных биоресурсов составляет более 70% общего объема реализуемой ими продукции.

Государственная пошлина в соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса РФ взимается с организаций и физических лиц при обращении их в суды, другие государственные органы и органы местного самоуправления, а также в иные органы или к должностным лицам за совершением юридически значимых действий либо за выдачей документов. Размеры государственной пошлины установлены в рублях или в процентах от суммы иска, договора или сделки.