2. Подход к учету ассоциированных и совместных компаний

Все, что далее будет говориться об ассоциированных компаниях, справедливо и в отношении учета совместных компаний. Для упрощения восприятия будем пользоваться термином «ассоциированная компания».

Связь с группой

Ассоциированная компания не является частью группы, т.к. группа не имеет над нею контроля. Группа включает материнскую и дочерние компании.

Поэтому подход к учету ассоциированных компаний отличается от подхода к учету дочерних компаний.

Основное правило: инвестиции в ассоциированные компании учитываются с использованием долевого метода (даже несмотря на то, что инвестор может не иметь дочерних компаний и, т.о., не готовить консолидированную финансовую отчетность)

Первоначальное признание инвестиции в ассоциированную компанию осуществляется по себестоимости. В дальнейшем балансовая стоимость этой инвестиции увеличивается/уменьшается в зависимости от доли инвестора в прибылях/ убытках ассоциированной компании, возникшей после даты приобретения (это то же самое, что и доля инвестора в чистых активах ассоциированной компании на дату отчетности + гудвилл).

Получение дивидендов от ассоциированной компании приводит к снижению балансовой стоимости инвестиции.

Доля инвестора в прибылях/ убытках ассоциированной компании за текущий отчетный период включается в его финансовый результат. Консолидация ассоциированной компании не происходит на постатейной основе. Вместо этого, в консолидированный баланс одной статьей нужно включить часть группы в чистых активах ассоциированной компании, а в консолидированный отчёт о прибылях и убытках - принадлежащую группе часть прибыли после налогов, гоже одной статьей.

Отображение в консолидированном отчете о финансовом положении.

Методика, описанная ниже, в равной степени применима как при составлении финансовой отчетности группы, так и отдельной компании, имеющей инвестицию в ассоциированную компанию.

Инвестиция, показанная в собственном балансе инвестора, подлежит замене на:

- часть группы в чистых активах ассоциированной компании на отчётную дату, плюс гудвилл, возникающий на момент приобретения.

По аналогии с положениями МСФО (IFRS) 3 “Объединения компаний”, МСФО (IAS) 28 не разрешает амортизировать гудвилл.

Постатейное суммирование активов и обязательств ассоциированной компания НЕ происходит, поскольку ассоциированная компания - не дочерняя, и ее чистые активы группе не подконтрольны.

В резервы группы необходимо включить принадлежащую материнской компании часть нераспределенной прибыли ассоциированной компании, заработанной после даты приобретения (точно так же, как и в случае с дочерней компанией).

Исключив инвестицию, показанную в собственном балансе инвестора, включаем в консолидированный баланс принадлежащую ему часть приобретенных чистых активов ассоциированной компании (по справедливой стоимости). Разница между ними - это деловая репутация (гудвилл).

При расчете гудвилла необходимо руководствоваться справедливой стоимостью активов и обязательств ассоциированной компании, с учетом изменений в капитальных резервах, амортизационных начислениях и т.п., которые обусловлены корректировками, отображающими справедливую стоимость (точно так же, как и в случае с дочерней компанией).

Если доля инвестора в чистых активах и условных обязательствах ассоциированной компании превышает стоимость инвестиции, эта разница включается в доход при определении принадлежащей инвестору части прибылей/убытков ассоциированной компании.

Расчёт величины чистых активов ассоциированной компании и приращения нераспределенной прибыли с даты приобретения проводится по той же методике, что и в случае с дочерней компанией.

Используемый подход согласуется с методикой, применяемой в консолидированном балансе.

Часть группы в прибыли ассоциированной компании после налогов включается в консолидированный отчёт о прибылях и убытках вместо дивидендного дохода от инвестиций в ассоциированную компанию, который отображается в собственном отчёте о прибылях и убытках инвестора.

Постатейное суммирование доходов и затрат ассоциированной компании не проводится, поскольку она - не дочерняя компания.

Если приобретение ассоциированной компании произошло в течение года, распределение проводится на пропорционально-временной основе.

Следует помнить, что статьи баланса НЕ пересчитываются на пропорционально-временной основе.

Признание убытков

Если принадлежащая инвестору часть убытков ассоциированной компании равна ее доле в этой компании (или превышает ее), то инвестор прекращает признавать свою часть в дальнейших убытках.

Доля инвестора в ассоциированной компании - это ее стоимость согласно долевому методу плюс любой долгосрочный интерес, являющийся частью чистой инвестиции инвестора. Такой интерес может включать привилегированные акции, а также долгосрочную дебиторскую задолженность и предъявленные займы (за исключением обеспеченных), но не включает торговых дебиторов и кредиторов.

После тот, как доля инвестора в ассоциированной компании снизилась до нуля, признание обязательств в отношении последующих убытков осуществляется лишь постольку, поскольку у инвестора в этой связи возникли юридические или фактические обязательства либо он осуществлял выплаты от имени ассоциированной компании.

Если впоследствии ассоциированная компания вновь станет прибыльной, инвестор возобновляет признание свой части прибыли только после того, как причитающаяся ему часть прибыли ассоциированной компании сравняется с ранее непризнанной частью убытков.

Инвестиция в ассоциированную компанию может быть уменьшена до нуля, но не может стать отрицательной даже при наличии у ассоциированной компании убытков после приобретения

Однако инвестор обязан и далее признавать убытки, в пределах предоставленных им гарантий по обязательствам ассоциированной компании или совместного предприятия согласно МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Продолжающаяся убыточность ассоциированной компании или СП является объективным свидетельством обесценения инвестиции.

Учетные политики

Если учетные политики ассоциированной компании и инвестора различны, то при использовании долевого метода необходимо осуществить корректировки, приводящие ее отчетность в соответствие с учетными политиками инвестора.

В любом случае промежуток времени между отчетными датами инвестора и ассоциированной компании не должен превышать 3 месяца.

Продолжительности отчетных периодов и промежуток времени между отчетными датами инвестора и ассоциированной компании от периода к периоду должны быть одинаковы.

Обесценивание: принимая решение о необходимости дальнейшего признания убытков от обесценения, инвестор, применяющий долевой метод учета, в т.ч. в отношении признания убытков ассоциированной компании, руководствуется положениями МСФО (IAS) 39.

Поскольку гудвилл, включенный в балансовую стоимость инвестиции в ассоциированную компанию, раздельно не признается, он и на обесценение тоже отдельно не проверяется.

Вместо этого на предмет обесценения проверяется вся инвестиция (путем сравнения ее возмещаемой суммы и балансовой стоимости).

- участник не предоставлял свою финансовую отчетность признанной фондовой бирже;

- промежуточная или главная материнская компания участника пред­ставляет консолидированную финансовую отчетность согласно МСФО. Т.о. инвестор, который имеет инвестиции только в ассоциированную компанию и не имеет дочерних компаний, освобождается от необходимости использовать метод долевого участия на тех же основаниях, которые позволяют материнским компаниям не готовить консолидированную отчетность согласно МСФО (IFRS) 10.