5.3.Отчет об изменениях капитала

Отчет об изменениях капитала, содержит сведения о структуре и движении собственного капитала и создаваемых организацией резервах. Данный документ также рассматривается в качестве основного и в соответствии с МСФО (IAS) 1 и составляется за каждый период, в котором представляется финансовая отчетность.

Собственный капитал компании определяется как разница между стоимостью ее активов и обязательств (кредиторской задолженности), поэтому Отчет об изменениях капитала показывает, как на предприятии реализуется правило: «Нельзя тратить больше, чем имеешь».

Собственный капитал можно разделить на следующие составляющие: Инвестированный капитал, включающий в себя:

- уставный (складочный) капитал - сумма средств, первоначально инвестированных собственниками для обеспечения уставной деятельности организации;

- добавочный капитал в части стоимости имущества, внесенного учредителями (акционерами) сверх зарегистрированного уставного капитала (эмиссионный доход), а также суммы, образующиеся в результате изменений стоимости имущества при его переоценке.

Накопленный капитал, включающий в себя:

- резервный капитал - сумма, выделяемая из прибыли компании для покрытия возможных убытков, а также для погашения облигаций организации и выкупа собственных акций;

- нераспределенную прибыль - сумма чистой прибыли, оставшаяся после уплаты всех налогов в бюджет.

Изменения в капитале между двумя отчетными датами представляют собой суммарные результаты, возникшие в ходе деятельности компании в течение периода, а также результаты операций с акционерами (внесение капитала, выплату дивидендов и т.д.). Все доходы и расходы, признанные за период, включаются в определение чистой прибыли или убытка и отражаются в отчете о прибылях и убытках. Исключение составляют суммы, которые отражаются непосредственно в капитале, а именно:

• результаты переоценки основных средств;

• результаты переоценки инвестиций;

• результаты изменений в учетной политике;

• курсовые разницы от пересчета финансовой отчетности иностранных подразделений и дочерних организаций.

Таким образом, в Отчете об изменениях капитала отражены показатели, оказавшие влияние на получение уставного капитала, использования чистой прибыли, а также формирования и движения фондов.

Произошли изменения в составе и группировке показателей по разделам, а именно:

Раздел 1 "Движение капитала":

В структуре капитала представлены: уставный капитал (счет 80), добавочный капитал (счет 83), резервный капитал (счет 82), нераспределенная прибыль (убыток) (счет 84) и собственные акции, выкупленные у акционеров (счет 81). Такой состав заявлен в балансе. Чтобы структура капитала соответствовала Разделу III «Капитал и резервы» баланса в структуру отчета об изменениях капитала введен новый показатель «Собственные акции, выкупленные у акционеров». В данной графе отражается движение капитала организации, связанное с дополнительным выпуском акций, увеличением (уменьшением) номинальной стоимости акций, реорганизацией юридического лица. Ранее такая информация показывалась только в расшифровке, относящейся к уставному капитала организации.

Приказом Минфина РФ от 05.10.2011 N 124н внесены незначительные технические правки в данную форму. В разделе 1 «Движение капитала» в графах составляющие капитала - Уставный капитал, Добавочный капитал и др. не приведены в соответствие с формулировками соответствующих статей баланса (Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей), Добавочный капитал (без переоценки)). Переоценка имущества выделена в составе добавочного капитала в отдельные строки.

Причины изменения капитала в отчете объединены в четыре группы:

- увеличение капитала;

- уменьшение капитала;

- изменение добавочного;

- изменение резервного.

Значение показателей, как и прежде, приводится за три отчетных периода: года, который предшествует предшествующему отчетному периоду, года, предшествующего отчетному, и отчетного года. Взаимоувязка показателей баланса и отчета об изменениях капитала стала соответствовать отчетным датам, что облегчает проведение корректировок данных форм. В графе "Пояснения" баланса у соответствующих строк следует указать отсылку к расшифровкам, данным в Отчете об изменении капитала.

При отражении финансового результата, полученного за год, сумму чистой прибыли следует показывать по строкам как увеличивающую капитал, а сумму убытка как уменьшающую капитал.

Группа статей "Увеличение капитала"

Переоценка имущества

В группу статей, по которым отражено увеличение и уменьшение капитала, добавлены статьи "Переоценка имущества" (введена вместо строки "Результат от переоценки объектов основных средств"). Изменение обусловлено возможностью переоценки и других объектов, например нематериальных активов.

Данные строки расшифровывают изменения, отраженные в балансе по статье «Переоценка внеоборотных активов» и поясняют информацию, отраженную в статье «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» Отчета о прибылях и убытках.

Результат переоценки имущества может быть отражен как в группе увеличения капитала, так и в группе уменьшения капитала, причем в обоих случаях данные по этим строкам могут приводиться лишь на пересечении с двумя столбцами, отражающими разновидности капитала («Добавочный капитал» и «Нераспределенная прибыль»).

Если в прошлые отчетные периоды компания проводила переоценку, следует привести в сопоставимый вид сравнительные данные, увязав строки с информацией в балансе.

Доходы, относящиеся непосредственно на увеличение капитала

Данный показатель введен в связи с возможностью проведения хозяйствующим субъектом операций, которые могут повлиять на величину капитала организации, например имущественный вклад участников ООО (п. 1 ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Такие вклады отличаются от вкладов в уставный капитал, так как они не приводят к увеличению уставного капитала и изменению соотношения долей (размеров вкладов) учредителей.

Имущество, имущественные или неимущественные права могут передаваться акционерами или участниками хозяйственному обществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала или фондов.

Участники ООО могут вносить вклады для погашения убытков общества.

Минфин России в письме от 13.04.2005 N 07-05-06/107 разъяснял, что вклады в имущество ООО подлежат отражению в бухгалтерском учете общества по дебету счетов учета соответствующего имущества и кредиту счета учета добавочного капитала (счета 83).

Если в предыдущем и отчетном годах участники ООО вносили такие вклады, при заполнении Отчета об изменениях капитала необходимо раскрывать соответствующее увеличение добавочного капитала по строкам 3213 и 3313 соответственно.

Федеральным законом от 28.12.2010 N 409-ФЗ были внесены изменения в пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которым помощь учредителей (акционеров, участников) в виде имущества, имущественных и неимущественных прав, оказанная в целях увеличения чистых активов, не облагается налогом на прибыль с 01.01.2007.

Группа статей «Уменьшение величины капитала» (коды 3220 и 3320)

Расходы, относящиеся непосредственно на уменьшение капитала (коды 3223 и 3323)

Здесь могут отражаться данные об ином уменьшении капитала. Например, уменьшение добавочного капитала и соответственно увеличение нераспределенной прибыли происходит при выбытии дооцененных основных средств и нематериальных активов (п. 15 ПБУ 6/01, абз. 3 п. 21 ПБУ 14/2007).

Изменение добавочного капитала (коды 3230 и 3330)

Добавочный капитал в настоящее время учитывается в разрезе следующих составных частей:

- прирост стоимости внеоборотных активов, выявленный по результатам их переоценки;

- сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход) акционерного общества;

- превышение стоимости вклада участника в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью над номинальной стоимостью оплаченной участником доли либо дополнительные вклады в имущество ООО;

- курсовые разницы, связанные с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе вкладам в уставный (складочный) капитал организации, выраженным в иностранной валюте;

- другие аналогичные суммы.

Кроме того, возможно добавление субсчета для учета НДС, восстановленного предыдущим владельцем имущества, переданного в качестве взноса в уставный капитал (в случае если указанные суммы не являются вкладом в уставный капитал учреждаемой организации).

Переоценка имущества отражается в отчете отдельно.

Остальные причины изменения добавочного капитала могут быть отражены по данной статье. При этом возможно изменение показателя за счет изменений величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и суммы резервного капитала. Здесь могут быть отражены курсовые разницы, возникающие в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами РФ, в рубли, которые должны отражаться в бухгалтерском учете отчетного периода, за который составляется бухгалтерская отчетность организации. При полном или частичном прекращении организацией деятельности за пределами РФ часть добавочного капитала, соответствующая сумме курсовых разниц, относящихся к прекращаемой деятельности, присоединяется к финансовому результату организации в качестве прочих доходов или прочих расходов (п. 13 и 19 ПБУ 3/2006 в редакции приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н).

Изменение резервного капитала

Фактически данная статья является расшифровкой к статье баланса «Резервный капитал». Изменения резервного капитала показываются как изменение величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и суммы резервного капитала. Резервный капитал ОАО формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им размера, установленного уставом общества. Размер ежегодных отчислений предусматривается уставом общества, но не может быть менее 5% чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом общества (ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). Этот фонд предназначен для покрытия убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа его акций в случае отсутствия иных средств. Резервный фонд не может быть использован для иных целей.

Резервный капитал также может быть уменьшен, если организация изменила устав и определила его размер в меньшей сумме, чем было накоплено ранее. Излишне зарезервированные суммы присоединяют к нераспределенной прибыли. В ООО создание резервного фонда регулируется уставом (ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").