6. Метод авс (Activity Based Costing)

Стратегічне управління витратами зорієнтоване на визначення довгострокових факторів впливу на рівень витрат, їх структуру та поведінку. Інструменти стратегічного управління витратами, такі як метод розрахунку витрат у розрізі окремих процесів (Activity Based Costing) та розрахунок грошових потоків, доходів та витрат протягом життєвого циклу продукції (Life Cycle Costing) зорієнтовані на витрати та доходи окремих періодів, які принциповим чином впливають на величину чистих грошових потоків відповідних періодів та вартість підприємства в цілому.

Метод розрахунку витрат у розрізі окремих процесів (метод АВС) застосовується переважно для підрахунку непрямих постійних витрат, які виникають у секторі виробництва та в допоміжних підрозділах підприємства, що безпосередньо не пов’язані з виробництвом та реалізацією окремого продукту. В результаті застосування методу досягається мета підвищення транспарентності та покращення якості розподілу непрямих постійних витрат. Залежно від повноти ідентифікації витрат, у науково-практичній літературі розрізняють різні концепції методу АВС. Окремі різновиди методу використовуються також для калькулювання витрат в основних виробничих підрозділах. Зрештою, метод АВС може використовуватися як уніфікована система розрахунку, планування та аналізу витрат в цілому по підприємству. Гостра необхідність у запровадженні процесного підходу до управління витратами виникла починаючи з 80-х років минулого сторіччя, оскільки на багатьох підприємствах суттєво зросли постійні непрямі витрати. На цей час жоден інший метод, окремі методу АВС не давав можливості у повній мірі визначити розмір відповідних витрат, які мають відноситися на окремі продукти. Причому, в США, необхідність запровадження методу буда зумовлена існуючими недоліками в обліку та розподілу непрямих витрат у виробничій сфері, а в континентальній Європі - проблематикою розподілу непрямих постійних витрат, що виникають у поза виробничій сфері (постачання, збут, адміністрація, науково-дослідні проекти, контроль якості тощо).

Метод АВС (Activity Based Costing) – це система обліку, аналізу і планування витрат у розрізі окремих процесів. Цей метод не слід змішувати з іншим методом, який в літературі позначається як АВС-аналіз і призначений для структурування окремих елементів витрат (чи інших об’єктів управління) в залежності від їх питомої ваги та з метою концентрації зусиль на елементах, які мають найбільшу питому вагу.

Головна ідея процесного підходу до обліку витрат полягає в тому, що джерело витрат підприємства – процеси, які зумовлюють їх необхідність. Оскільки ресурси (у тому числі непрямі витрати) споживаються при виконання певних процесів, а готова продукція (чи послуга) є результатом виконання певної сукупності процесів, то собівартість продукції (робіт, послуг) пов’язана із вартістю ресурсів та ціною виконання окремих процесів. Метод здебільшого використовується для ідентифікації, аналізу, планування та рознесення на окремі види продукції непрямих постійних витрат, що виникають у сфері логістики, контролінгу, збуту, управління, інших секторах, які безпосередньо не пов’язані з виробництвом продукції (робіт, послуг). Таким чином, завдяки застосуванню процесного підходу до управління непрямими витратами можна визначити, які витрати на виконання процесів у проектно-конструкторському секторі, управлінні, збуті та інших секторах, безпосередньо не пов’язаних з виробництвом окремого виду продукції, слід віднести на витрати цього виду продукції.

Сутність методу АВС: ідентифікація всіх процесів на виробництво та реалізацію продукту, розрахунок вартості затрачених ресурсів у розрізі окремих процесів та вартості процесів. Метод забезпечує виконання таких завдань:

1. отримання точної і детальної інформації про собівартість окремих видів продукції;

2. підвищення ефективності управління ресурсами і бізнес процесами;

3. покращення менеджменту непрямих постійних витрат;

4. забезпечення прозорості процесів і витрат ресурсів;

5. мотивація персоналу (мотивація побудована на спільному використанні фінансових показників та значенні так званих кост-драйверів).

Для розуміння сутності методу ABC необхідно з’ясувати зміст основних понять, якими слід оперувати при використання методу: бізнес-процес; кост-драйвер, вартість процесу.

Бізнес-процес - це логічна послідовність дій, протяжна в часі, що призводить до послідовної зміни проміжних станів системи, у якій цей процес протікає і перетворює початкові (вхідні) ресурси у кінцеві (вихідні). Бізнес процеси класифікуються як основні (виробництво, збут, постачання, фінанси, маркетинг) і допоміжні (залежать від конкретного об’єкта витрат, наприклад, юридичне забезпечення, оцінка якості, замовлення сировини, складування продукції).

Виокремлення бізнес-процесів передбачає розподіл діяльності окремих структурних підрозділів (зокрема тих, які генерують непрямі витрати) на окремі процеси (основні та допоміжні процеси, операції), які забезпечують виробництво та реалізацію продукту, витрачаючи при цьому ресурси на виробничі, збутові та адміністративні витрати. Дається відповідь на питання: які процеси є типові для певного підрозділу (чим він займається)? Ідентифікація бізнес процесів у розрізі окремих місць виникнення витрат здійснюється за результатами співбесіди з відповідальними працівниками та аналізу функцій, що виконуються тим чи іншим місцем виникнення витрат. Наприклад, для місця виникнення витрат „бухгалтерія” характерними є такі процеси, як забезпечення банківських та касових розрахунків, здійснення обліку руху матеріальних цінностей на складі, робота з підзвітними особами, складання звітності та керівництво.

Важливим елементом АВС є виявлення кількісних показників, за якими можна оцінити величину (продуктивність) окремих бізнес процесів (кост-драйверів). Драйвер – це кількісна величина, завдяки якій можна виміряти обсяги процесу чи діяльності структурного підрозділу. Основні критерії підбору кост-драйверів:

- мають відображати пропорційну залежність до обсягу “випуску” підрозділу чи продуктивності процесу;

- мають характеризувати пропорційну залежність до обсягу використаних ресурсів;

- забезпечення зручності ідентифікації з використанням стандартних джерел інформації;

- простота і зрозумілість.

Кост-драйвери здебільшого вимірюються в кількісних (натуральних) величинах, а не у вартісних. Приклади кост-драйверів за окремими процесами наведено в таблиці 10.11.

Таблиця 10.11.

Приклади типових кост-драйверів

Назва процесу	Рекомендований кост-драйвер
Закупки	- число замовлень, кількість накладних
Організація тренінгів	- кількість тренінгів, кількість людино-годин тренінгів
Складування сировини та готової продукції	- кількість надходжень (оприбуткувань), середні залишки на складі (у вартісному і натуральному виразі)
Відділ збуту	- кількість виписаних рахунків-фактур
Логістика	- кількість одиниць, що завантажено/розвантажено
Лабораторія	- кількість взятих проб для аналізу

Метод АВС передбачає розрахунок величини витрат на виконання бізнес-процесу (вартість процесу). Калькуляція витрат здійснюється на основі розрахунку ставки витрат на процес у розрізі окремих кост-драйверів:

Ставка витрат на процес = витрати на один кост-драйвер =

=сума витрат на процес/ кількість випуску

Наприклад, ставка витрат на процес “перевірка якості закупок сировини” розраховується як відношення всіх витрат на процес до числа взятих проб для аналізу. Якщо вартість процесу складає 24000 гривень, кількість взятих проб – 800, то ставка витрат на один кост-драйвер складе 30 гривень. За допомогою ставок витрат на процес розносяться витрати на бізнес-процеси по окремих об’єктах калькуляції (видах продукції чи групах продукції). На кожен об’єкт калькуляції відноситься сума витрат, еквівалентна потребі у відповідному процесі (функції). Величина статті калькуляції визначається як добуток ставки витрат на процес на відповідну кількість витребуваних кількісних одиниць процесу. Наприклад, якщо для виробництва тони макаронів потрібно дві проби на якість сировини, то відповідна стаття витрат буде складати 60 гривень.

Виходячи з вищевикладеного, етапи використання методу АВС у рамках стратегічного управління витратами можна описати таким чином:

1. Ідентифікація операцій, центрів відповідальності, структурних підрозділів по яких виникає проблема розподілу витрат.

2. Виокремлення бізнес-процесів

3. Визначення витрат у розрізі окремих процесів

4. Виявлення кількісних показників, за якими можна оцінити обсяг діяльності окремих бізнес процесів, вибір баз розподілу по процесах (визначення кост-драйвера)

5. Нагромадження та розподіл витрат

6. Визначення витрат на виробництво та реалізацію продукту.

Визначимо, яким чином метод АВС може бути інтегрований у систему управління вартістю підприємства. На основі інформації про обсяги виробництва та реалізації метод дає можливість визначити кількість процесів та їх структуру у періодах, що відносяться до ринкового циклу. Витрати на окремий продукт в конкретному періоді у розрізі процесів можна розрахувати виходячи з інформації про кількість процесів, пов’язаних з виробництвом та реалізацією продукції і кост-драйвери. Відповідна величина витрат може бути безпосередньо використана у розрахунках вартості, створеної протягом життєвого циклу продукції на базі калькуляції доходів та витрат або ж як база для розрахунків чистих грошових потоків непрямим методом. Окрім цього, на основі інформації щодо кількості процесів можна визначити потребу в потужностях в окремому періоді, а також запланувати грошові потоки, необхідні для забезпечення потужностей.

Метод дає можливість ідентифікувати процеси, які створюють додану вартість і навпаки. Виходячи з відповідної інформації вживаються раціоналізаторські заходи щодо обмеження процесів, які здійснюють мінімальний внесок у створення вартості, або ж взагалі її поглинають.

З використанням методу можна запланувати витрати у розрізі окремих процесів у попередній та післяпродажній стадії життєвого циклу продукції. При плануванні процесів для виконання дослідних та конструкторських робіт слід враховувати, що досить часто відповідні роботи відносяться на декілька видів продукції. Віднесення такого роду непрямих витрат на окремий продукт за допомогою стандартизованих методів є неможливим. Як варіант вирішення цієї проблематики розглядається використання у процесі розрахунку доходів та витрат протягом життєвого циклу так званих заданих (нормативних) сум покриття. Для цих цілей може бути також використана концепція багатоступінчастого розрахунку витрат протягом життєвого циклу продукту. Цей підхід передбачає розмежування між платежами, витратами і доходами, які відносяться до окремого продукту та відповідними показниками, що відносяться до вищого ієрархічного рівня на підприємстві. Приймаючи рішення щодо запровадження такого підходу слід дотримуватися принципу економічності, тобто витрати на запровадження окресленого інструментарію не мають перевищувати витрат на постановку відповідної системи.