2.4. Управлінський облік розрахунків за податками і платежами
на ДПДГ «Нова Перемога»
Будь-яка бізнесова діяльність полягає у використанні трьох взаємопов’язаних елементів (засобів праці, предметів праці та робочої сили) і здійснюється у різних напрямках діяльності – основна (операційна), фінансова, інвестиційна та надзвичайна (рис. 2.2).
Для узгодження різних видів діяльності та витрачання ресурсів на різних її стадіях існує управління, яке полягає у плануванні, організації, мотивації, контролі та регулюванні діяльності (рис. 2.3).
Діяльність
підприємства
Надзвичайна
Звичайна
Основна (операційна)
Фінансова
Інвестиційна
Рис. 2.2. Напрями економічної діяльності підприємства
Для нормального виконання названих функцій необхідна інформація, яку надає, перш за все, система бухгалтерського обліку. Інформація для управління повинна бути корисною, що передбачає її доречність, зрозумілість, своєчасність, порівнянність (співставність), об’єктивність, надійність, повноту, ефективність (за критерієм «витрати/вигоди»). Збирання, систематизація та інтеграція інформації – одна з досить важливих функцій апарату управління (функція обліку). Ту частину бухгалтерського обліку, яка забезпечує потреби управління в інформації, називають управлінським обліком (рис. 2.4).
Управлінський облік – це процес виявлення, вимірювання, збирання, нагромадження, аналізу, підготовки, інтерпретації та передачі облікової інформації, яка використовується управлінським персоналом всередині підприємства при прийнятті управлінських рішень та для забезпечення ефективного використання ресурсів [55, с. 169].
Планування
Організація, мотивація
Контроль і регулювання
Коригування діяльності (план не виконується через незадовільну організацію діяльності)
Ніяких дій (план виконується з незначними відхиленнями)
Перегляд планів (план може бути виконаний за наявних умов)
Рис. 2.3. Процес управління виробництвом
Інформація
в управлінні
кількісна
якісна
позаоблікова
облікова
оперативна
бухгалтерська
статистична
податкова
управлінська
фінансова
Рис. 2.4. Система інформації в управлінні
Управлінський облік надає інформацію для вирішення таких питань:
визначення стратегії та планування діяльності підприємства на перспективу;
контролю поточної діяльності;
оптимізації використання ресурсів;
оцінки ефективності діяльності окремих підрозділів та їх керівників;
зниження суб’єктивізму та підвищення економічної обґрунтованості прийняття управлінських рішень.
Об’єктами управлінського обліку є витрати, доходи та фінансові результати діяльності підприємства, згруповані за їх цільовим призначенням (видами продукції, замовленнями, процесами, стадіями виробництва, агрегатами, сферами діяльності, регіонами збуту продукції, окремими покупцями та інше). В управлінському обліку підприємства самі обирають методи обліку витрат, калькулювання, визначення доходу, оцінки результатів діяльності.
Особливості управлінського обліку:
різні терміни для різних цілей – в управлінському обліку використовують багато термінів (понять), які близькі за назвами, але мають різне значення в різних ситуаціях, і навпаки – різні назви при подібному значенні;
дані управлінського обліку частіше приблизні ніж абсолютно точні. Точність необхідна там, де вона дійсно необхідна. В управлінському обліку (при плануванні і т. ін.) можливі суттєві погрішності, приблизні оцінки;
робота з неповними даними – при прийнятті управлінських рішень ніколи не буває повної, вичерпної інформації про об’єкт управління, завжди відчувається дефіцит якоїсь необхідної інформації;
дані обліку – це тільки частина вихідної управлінської інформації. При прийнятті управлінського рішення завжди використовується і необлікова інформація, а інколи і власна інтуїція менеджера;
люди, а не числа визначають, як підуть справи – система обліку корисна лише настільки, наскільки результати її використання відображаються в реальній діяльності людей. Самі кращі плани – ніщо без реальних виконавців.
Управлінський облік не регламентується і не регулюється державними органами. Його принципи і методи розробляються професійними організаціями бухгалтерів. Практичний бік застосування управлінського обліку ставить перед керівництвом ДПДГ «Нова Перемога» конкретні завдання організаційного характеру, а саме: чи доцільне використання цього виду обліку; чи створювати управлінську бухгалтерію; який має бути порядок формування інформації про витрати, обсяг виробництва та систему контролю за цими показниками тощо.
Процес організації управлінського обліку повинний бути поступовим, взаємозалежним і обґрунтованим. Для досягнення поставлених цілей необхідно враховувати загальні напрямки розвитку, а також дійсний стан фінансового обліку, аналізу, планування і контролю на ДПДГ «Нова Перемога». Крім того, слід брати до уваги, що система управлінського обліку на кожному підприємстві унікальна, оскільки враховує специфіку його діяльності. Не існує однакових систем управлінського обліку так само, як і не існує однакових підприємств.
Методика ведення управлінського обліку та його інструментарій є досить обширними, адже вони не є універсальними для всіх підприємств. В систему управлінського обліку та аналізу необхідно включати прогнози внутрішніх та зовнішніх факторів, які впливають на діяльність підприємства, а також управлінську звітність. Розгянемо класифікацію моделей управлінського обліку:
за повнотою включення витрат до собівартості моделі управлінського обліку поділяються на: а) облік повних витрат (абсорпшен-костинг) – яка представлена традиційним для нашої країни обліком затрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції, робіт та послуг, яка передбачає поділ витрат на основні (витрати, які безпосередньо пов'язані з виробничим процесом) і накладні (витрати, пов'язані з організацією і управлінням виробництвом нарівні спеціалістів-технологів); б) облік часткових витрат (директ-костинг) - представлена традиційним для розвинутих ринкових країн обліком затрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції, робіт та послуг, яка передбачає поділ затрат на змінні (розмір яких знаходиться у прямій (або майже прямій) залежності від збільшення або зменшення кількості виробленої продукції, виконаних робіт та наданих послуг) та постійні (величина яких залишається незмінною (або майже незмінною) при збільшенні або зменшенні виробництва продукції.
за ступенем нормування моделі управлінського обліку поділяються на: облік фактичних витрат і облік стандартних витрат. В свою чергу облік фактичних витрат поділяється на: а) факт-абсорпшен-костинг - передбачає калькулювання собівартості шляхом додавання до фактичних виробничих витрат фактичних загальновиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується фактична, виробнича собівартість, за якою роботи та послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад; б) факт-директ-костинг - передбачає калькулювання собівартості на основі фактичних змінних виробничих та фактичних змінних загальновиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується фактична виробнича собівартість, за якою роботи й послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад. Облік стандартних витрат в поділяється на: а) стандарт-абсорпшен-костинг - передбачає калькулювання собівартості шляхом додавання до стандартних виробничих витрат стандартних загальновиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується стандартна (нормативна) собівартість, за якою роботи і послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад; б) стандарт-директ-костинг - костинг передбачає калькулювання собівартості на основі стандартних змінних виробничих та стандартних змінних загальновиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується стандартна (нормативна) собівартість, за якою роботи і послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.
В процесі історичного розвитку сформувались і розвивались три основні системи обліку:
загальна система;
переплетена система;
інтегрована система.
Досліджуване підприємство ДПДГ «Нова Перемога» використовує загальну систему обліку. Її застосовують підприємства сфери послуг, торгівлі, а також невеликі промислові підприємства, які випускають однорідну продукцію. Ця система базується на періодичному обліку запасів, тобто протягом звітного періоду на рахунках запасів не відображається їх зміна (відпуск, надходження), наприкінці звітного періоду проводиться інвентаризація запасів в місцях їх зберігання і на підставі її результатів та даних, відображених в бухгалтерському обліку на початку звітного періоду визначаються кількість витрачених та отриманих запасів. Облік витрат підприємства ведеться за елементами, кількість та склад яких визначається самим підприємством. Доходи обліковуються за їх видами: від реалізації продукції (товарів), від інвестицій у цінні папери тощо. Наприкінці звітного періоду всі рахунки витрат і доходів закриваються шляхом списання сальдо на рахунок «Прибутків та збитків» (в американській практиці він називається «Зведений рахунок прибутку»), за даними якого визначається фінансовий результат діяльності підприємства. На промислових підприємствах поряд з обліком витрат за елементами застосовується «Зведений рахунок виробництва», за даними якого визначається собівартість випущеної продукції та «Зведений рахунок прибутку», за даними якого визначається фінансовий результат підприємства, отриманого в звітному періоді. В дебет цього рахунку наприкінці звітного періоду списуються залишки запасів, сировини, матеріалів та незавершеного виробництва на початок періоду, а також всі елементи виробничих витрат звітного періоду. З кредиту «Зведеного рахунку виробництва», який представляє собою виробничу собівартість готової продукції і списується в дебет «Зведеного рахунку». В дебет «Зведеного рахунку прибутку» списується також залишок готової продукції на початок періоду і дебетове сальдо всіх рахунків елементів невиробничих витрат. По кредиту «Зведеного рахунку прибутку» списується також залишок готової продукції на початок періоду і дебетове сальдо всіх рахунків елементів невиробничих витрат По кредиту «Зведеного рахунку прибутку» відображаються доходи звітного періоду та залишок готової продукції на кінець періоду. Кінцеве сальдо «Зведеного рахунку прибутку» відображає фінансовий результат звітного періоду [49, с. 296].
Переплетена система обліку передбачає відокремлене ведення рахунків фінансового та управлінського обліку, які не кореспондують один з одним. В системі рахунків управлінського обліку ведеться облік запасів, здійснюється калькулювання собівартості продукції та визначається фінансовий результат основної діяльності підприємства. В системі рахунків фінансового обліку відображаються розрахунки з дебіторами і кредиторами, визначається загальний фінансовий результат діяльності підприємства. Взаємозв'язок фінансового та управлінського обліку досягається за допомогою спеціальних контрольних рахунків. У фінансовому обліку використовується «Контрольний рахунок фінансового обліку», а в управлінському – «Контрольний рахунок управлінського обліку». Ці рахунки мають протилежну побудову, «дзеркально» відображаючи порядок записів в них.
Сума прибутку за даними управлінського обліку не збігається з величиною прибутку в фінансовому обліку. Це пояснюється тим, що в системі управлінського обліку формується прибуток від основної діяльності підприємства, а в системі рахунків фінансового обліку відображаються ще й прибутки та збитки від позареалізаційних операцій, зокрема, одержані та сплачені відсотки, дисконти, дивіденди тощо. На практиці розбіжності в прибутку можуть бути зумовлені також відмінностями в методах оцінки запасів. Так, наприклад, використання методу ФІФО у фінансовому обліку, а методу ЛІФО - в управлінському обліку звичайно призведуть до розбіжностей в сумі прибутку, що вимагатиме її додаткового узгодження.
При створенні інтегрованої системи обліку однією з найголовніших проблем, яку потрібно вирішувати підприємству, є організація обліку витрат і калькулювання продукції (товарів, робіт, послуг). У фінансовому обліку пріоритетним є облік витрат за економічними елементами. А в управлінському обліку передбачають можливість розподілу витрат ще й за іншими критеріями, зокрема за цільовим призначенням, за місцями виникнення, за видами продукції тощо. Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, зобов'язань, капіталу і господарських операцій підприємств і організацій України передбачено впровадження інтегрованої системи бухгалтерського обліку, яка передбачає «вмощування» рахунків управлінського обліку в систему рахунків фінансового обліку підприємства.
Отже, для створення ефективного управлінського обліку на сільськогосподарських підприємствах необхідно вирішити цілу низку завдань, розробити практичні рекомендації щодо його впровадження. Роботу з постановки управлінського обліку слід вести планово та методично вірно. Насамперед потрібно передбачити форми необхідних управлінських звітів (розрізи) і оформити їх перелік та вимоги до них у відповідному документі. Виходячи з переліку «розрізів» будується перелік об'єктів витрат. За допомогою аналізу бізнес-процесів далі виявляють, який обсяг ресурсів (та за яких умов) у грошовому та натуральному показниках споживає той чи інший об'єкт. Маючи цю інформацію можна переходити до побудови матриці носіїв витрат та, відповідно, баз розподілу. Такий підхід дозволить насамперед одразу зробити незалежною систему управлінського обліку від бухгалтерського та адекватно відобразити логіку бізнесу, що зумовлює споживання тих чи інших ресурсів підприємством.