Застройщик, совмещая функции других субъектов инвестиционно-строительной деятельности, обязан вести раздельный учет по каждому виду осуществляемой деятельности:

• инвестиционной деятельности по привлечению средств финансирования строительства;

• деятельности заказчика по организации строительства;

• подрядной деятельности по строительству (возведению объекта недвижимости).

Это совмещение функций обусловливает особенности учета и налогообложения. В связи с тем, что организация выполняет строительно-монтажные работы своими силами или своими силами с привлечением других лиц (в частности, субподрядных организаций), денежные средства, получаемые застройщиком от участников долевого строительства, включаются в его налоговую базу на основании пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ как авансовые платежи, полученные в счет предстоящего выполнения работ. Такой порядок применения налога на добавленную стоимость разъяснен письмом Минфина России от 12 июля 2005 г. № 03-04-01/82.

Аудитор должен проследить , чтобы полученные от участников средства принимались к учету на счет 86 «Целевое финансирование». По мере поступления средств участников в виде аванса организация регистрирует счета-фактуры в книге продаж. Сумма начисленного НДС (кредит счета 68) должен отражаться по строке 280 раздела I налоговой декларации. При составлении актов приемки выполненных работ по ф. № КС-2 и справок по ф. № КС-3 должны быть оформлены счета-фактуры на фактический объем реализации. Одновременно счета-фактуры, зарегистрированные ранее в книге продаж, регистрируются в книге покупок с указанием суммы налога на добавленную стоимость, соответствующей объему реализации. Сумма зачтенного налога отражается по строке 340 раздела «Налоговые вычеты» декларации.

Такой порядок установлен Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 01 декабря 2000 г. № 914 (с изм. и доп. от 27 июля 2002 г. № 575).

Таким образом, суммы налога, начисленные ранее с авансов, при фактической реализации квалифицируются через механизм оформления счетов-фактур как налоговые вычеты. Исходя из вышеизложенного начисление НДС с авансов может быть отражено в учете записью дебет счета 19 кредит счета 68, а налоговый вычет отражен обратной записью дебет счета 68 кредит счета 19.

Другой особенностью учета и налогообложения является совмещение учета капитальных затрат в части выполненных строительно-монтажных работ и раздельного учета доходов и расходов от сдачи работ по строительству и определения финансового результата по подрядной деятельности.

Стоимость работ по строительству объекта недвижимости должна отражаться в учете на основании актов ф. № КС-2 и справок ф. № КС-3 следующими записями:

дебет счета 62 кредит счета 90-1 – на стоимость работ, включенных в состав выручки по подрядной деятельности;

дебет счета 08-3 кредит счета 62 – на стоимость работ, включенных в состав капитальных затрат по деятельности заказчика-застройщика;

дебет счета 19 кредит счета 62 – на принятый к учету оплаченный НДС;

дебет счета 08-3 кредит счета 19 – на стоимость НДС, включенного в состав капитальных затрат по деятельности заказчика-застройщика;

дебет счета 90-2 кредит счета 20 – на списанные расходы по подрядной деятельности, связанные с выполнением работ;

дебет счета 90-3 кредит счета 68 – на начисленный НДС;

дебет счета 68 кредит счета 19 – на принятый к вычету НДС, исчисленный ранее с полученных авансов;

дебет счета 91-9 кредит счета 99 – на отраженный финансовый результат от подрядной деятельности;

дебет счета 99 кредит счета 68 – на исчисленный налог на прибыль.

При аудите операций по долевому строительству аудитору необходимо обращать внимание и на другие особенности, связанные с наличием инвестиционной и подрядной деятельности (движение материальных ресурсов из давальческого сырья, полноту первичной документации и т.д.).