6.4. Методы учета и калькулирования по полноте включения затрат в себестоимость продукции

Выделяют методы учета затрат и калькуляции по полной и усе­ченной себестоимости.

1. Метод учета затрат и калькуляции по полной себестоимо­сти (система учета полных затрат, система «absorption costing» (absorption – полный) – метод калькулирования себестоимости про­дукции с распределением всех затрат между реализованной продукци­ей и остатками продукции на складе. В данном методе издержки организации относятся на себестоимость продукции. При этом полные зат­раты делятся на прямые (прямо относимые на себестоимость) и косвенные (относимые на себестоимость пропорционально базе). Этот метод:

• наиболее часто применяется на российских предприятиях;

• в основном используется для внешней отчетности;

• основывается на распределении всех затрат, включаемых в себестоимость, по видам продукции, т. е. предполагает расчет пол­ной себестоимости продукции;

• косвенные затраты распределяются по видам продукции со­гласно определенной базе, которая зафиксирована в приказе об учетной политике.

Учет по полной себестоимости важен для определения финансо­вого результата деятельности организации. Наряду с достоинствами данного метода существует ряд недостатков:

• невозможность анализа, контроля и планирования затрат из-за отсутствия деления затрат в зависимости от объемов произ­водства;

• в связи с тем, что косвенные расходы распределяются по видам продукции согласно определенной базе, абсолютно коррект­ное распределение невозможно, всегда существует искажение ре­альной себестоимости отдельных видов продукции. В результате и цены на эти виды продукции, как правило, получаются необосно­ванными, что может привести к снижению конкурентоспособности продукции;

• искажение рентабельности отдельных видов продукции в за­висимости от выбора метода распределения постоянных затрат.

Учет по полной себестоимости не обеспечивает всей информаци­ей, необходимой для полноценного управления затратами.

Но данный метод целесообразно использовать, когда на пред-

приятии производится только один товар или несколько товаров, но в небольшом объеме.

2. Метод учета затрат и калькуляции по усеченной себес­тоимости (система учета частичных затрат, «direct-costing» («direct» – прямой), variable costing, калькулирование по прямым затратам, калькулирование на основе маржинальных затрат) рас­пределяет на продукцию только переменную часть затрат.

Система «директ-костинг» возникла в США. Все затраты де­лились на переменные (прямые) и постоянные (бесполезные, косвенные).

Обязательным условием использования метода является деле­ние затрат на постоянные и переменные для калькулирования себе­стоимости продукции и оценки результатов деятельности.

Основной принцип – раздельный учет переменных и постоян­ных затрат и признание постоянных затрат убытками отчетного периода.

Независимо от учетной политики, принятой на предприятии, этот метод необходим для эффективного управления затратами.

Сущность метода:

• переменные затраты обобщают по видам готовых изделий;

• постоянные затраты собирают на отдельном счете и списыва­ют на общий финансовый результат того отчетного периода, в кото­ром они возникли;

• постоянные затраты не распределяются по видам продукции.

Метод реализуется в два основных этапа:

• расчет маржинальной прибыли (брутто-прибыли) как разни­цы между доходами от реализации и переменными затратами;

• расчет результата (нетто-прибыль) как разницы между мар­жинальной прибылью и постоянными затратами.

Отчет о прибыли обязательно содержит два финансовых показателя: маржинальную прибыль и прибыль.

Система «директ-костинг» ориентирована на реализацию: чем больше объем реализации, тем больше прибыль получает предприя­тие. Такая система оценки побуждает предприятия изыскивать воз­можности увеличения объема реализации.

«Директ-костинг» имеет несколько вариантов применения:

• классический «директ-костинг» предполагает калькулирова­ние по прямым (основным) затратам (все переменные);

• система переменных затрат – калькулирование осуществля­ется по переменным затратам, в которые входят прямые расходы и переменные косвенные;

• система учета затрат в зависимости от загрузки производ­ственных мощностей — в калькуляцию включаются все перемен­ные затраты и часть постоянных, рассчитываемых в соответствии с коэффициентом использования производственной мощности.

Общим для всех вариантов является то, что калькуляционная единица — не полная, а частичная себестоимость.

Преимущества данного метода:

• объективность калькулирования частичной себестоимости, так как отпадает необходимость в условном распределении постоянных затрат;

• связь метода с анализом безубыточности производства, кото­рый формирует информацию для расчета оптимального соотноше­ния объема и прибыли, критического объема продаж, запаса финан­совой прочности организации;

• возможность определения оптимальной программы выпуска и реализации продукции. Метод дает возможность выявить изделия с большой рентабельностью и скорректировать на основе этого то­варный ассортимент;

• калькуляция себестоимости по переменным издержкам обес­печивает контроль над постоянными издержками, за вложениями в получение прибыли каждого выпускаемого вида продукции, за со­блюдением ассортимента продукции;

• метод дает возможность более гибкого ценообразования, в ре­зультате увеличивается конкурентоспособность продукции и уменьша­ется вероятность затоваривания продукции на складе. Информация, получаемая в данном методе, позволяет проводить эффективную по­литику цен, указывая наиболее выгодные комбинации цены и объема;

• в результате данного метода учета затрат достигается значи­тельное снижение трудоемкости учета, повышается его оператив­ность, создаются условия для обеспечения качества и полноты кон­троля затрат.

Недостатки метода:

• условность деления затрат на постоянные и переменные. В зависимости от применяемого метода деления затрат на постоянные и переменные результат оказывается разным;

• наличие некоторых трудностей при формировании внешней отчетности.

В развитых странах система «директ-костинг» широко распространена и имеет разные названия. Так, например:

• в Германии и Австрии – учет частичных (граничных) затрат, учет суммы покрытия;

• в Великобритании – учет маржинальных затрат;

• во Франции – маржинальный учет;

• в США – учет переменных затрат, или «прайм-костинг» (prime costing).

Сейчас на российских предприятиях все более актуальным становиться применение системы «директ-костинг», которая по­зволяет повысить эффективность деятельности организации и бо­лее полно выявлять и использовать резервы снижения себестои­мости продукции.

В настоящее время нормативное регулирование бухгалтерского учета в России предусматривает 2 основных варианта учета затрат:

1) традиционный калькуляционный вариант, при котором каль­кулируется полная фактическая производственная себестоимость;

2) нетрадиционный вариант предполагает деление затрат на про­изводственные (обусловленные ходом производственного процесса) и периодические (связанные более с длительностью отчетного пери­ода). Данный вариант имеет элементы системы «директ-костинг».

Выбранный предприятием вариант учета затрат и калькулиро­вания себестоимости закрепляется в учетной политике.