Глава 8. Лизинг (расходы лизингополучателя)

По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Арендодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца.

Договором финансовой аренды может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется арендодателем (ст. 665 ГК РФ).

Предметом договора финансовой аренды могут быть любые непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и других природных объектов (ст. 666 ГК РФ).

Помимо ГК РФ при заключении договора лизинга сторонам нужно руководствоваться Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ).

8.1. Лизинговые платежи

Лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество признаются прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В соответствии со ст. 252 НК РФ все расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, должны быть документально подтверждены.

По разъяснению Минфина России, для документального подтверждения расходов в виде лизинговых платежей необходимы документы, оформленные в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, в том числе заключенный договор лизинга, график лизинговых платежей, документы, подтверждающие оплату лизинговых платежей, акт приемки-передачи лизингового имущества.

При этом ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору лизинга для целей документального подтверждения расходов в виде лизинговых платежей в налоговом учете не требуется (Письмо Минфина России от 06.10.2008 N 03-03-06/1/559).

* * *

Если лизингополучатель исчисляет налог на прибыль по начислению, то лизинговые платежи включаются в расходы ежемесячно (ежеквартально) в суммах, определенных графиком лизинговых платежей. При этом неважно, какой порядок уплаты лизинговых платежей предусмотрен договором: равномерный или нет.

Отметим, что Минфин России не ставит под сомнение тот факт, что расходы в виде лизинговых платежей признаются в тех суммах, которые определены графиком их уплаты, даже если этот график неравномерный (Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-05/131).

Однако спор с налоговиками по этому поводу все же исключить нельзя.

Дело в том, что в 2008 г. УФНС России по г. Москве выпустило разъяснение, согласно которому лизингополучатель должен включать лизинговые платежи в расходы равномерно в течение срока действия договора лизинга, независимо от того, каков порядок их уплаты в соответствии с графиком (Письмо от 01.04.2008 N 20-12/030773).

Позиция ФНС России по вопросу признания лизинговых платежей в расходах в случае неравномерного графика их уплаты наиболее полно отражена в Письме от 17.08.2009 N 3-2-13/179@. Она следующая.

Финансовая аренда (лизинг) является услугой, и ежемесячно потребляемая налогоплательщиком в течение срока действия договора лизинга услуга имеет цену.

Соответственно, важно определить, что в целях исполнения договора лизинга понимается под графиком платежей: либо это цены, установленные договором за пользование имуществом за отдельные периоды времени (например, за месяц, квартал), либо это даты уплаты лизинговых платежей (даты внесения денежных средств) при единой цене за весь период договора.

Если графиком платежей предусмотрена уплата лизинговых платежей при единой цене за весь период действия договора лизинга, то на основании п. 1 ст. 272 НК РФ, учитывая, что потребление услуги осуществляется ежемесячно, лизингополучатель должен производить начисление сумм лизинговых платежей в целях налогообложения прибыли равномерно в течение срока действия договора.

Если же условиями договора лизинга на весь срок его действия установлены различные цены за одинаковые периоды времени, то расходы в виде лизинговых платежей в этом случае учитываются в целях налогообложения прибыли по цене, установленной договором на соответствующую дату (месяц, квартал).

Исходя из позиции, сформулированной ФНС, получается так.

Если, например, договор лизинга заключен сроком на один год и в нем указано, что общая сумма лизингового платежа за весь период договора составляет 1 200 000 руб. без разбивки по месяцам, то, каков бы ни был график уплаты, лизинговый платеж следует признавать в расходах равномерно в течение срока действия договора - по 100 000 руб. в месяц (1 200 000 руб. : 12 мес.).

Если же в договоре лизинга общая сумма лизингового платежа будет разбита по месяцам, т.е. указана стоимость услуги за каждый месяц отдельно, то даже в случае неравномерного разбиения в расходах каждого конкретного месяца будет признаваться лизинговый платеж за этот месяц в размере, установленном договором.

Этот момент, на наш взгляд, нужно учесть при составлении договора лизинга, чтобы минимизировать риск спора с налоговым органом.

* * *

Бывают ситуации, когда лизингополучатель начинает платить лизинговые платежи еще до того, как полученное в лизинг имущество начало фактически эксплуатироваться.

Можно ли лизинговые платежи за этот период включить в расходы?

Ответ на этот вопрос зависит от того, по каким причинам полученное имущество не использовалось.

Если эти причины обоснованны, например отсрочка ввода в эксплуатацию обусловлена необходимостью доведения полученного имущества до состояния, пригодного к использованию, что подтверждается соответствующими документами, то проблем с включением лизинговых платежей в расходы нет. Это подтверждает и Минфин России (см. Письма Минфина России от 07.03.2008 N 03-03-06/1/160, от 25.06.2007 N 03-03-06/1/397).

При этом лизинговые платежи, в том числе и за период, когда имущество еще не использовалось, включаются в состав расходов того периода, к которому они относятся в соответствии с договором лизинга (Письмо Минфина России от 10.11.2009 N 03-03-06/1/737).