3.5. Государственная регистрация договора аренды

В течение длительного периода времени дискуссионным остается вопрос о том, является ли факт государственной регистрации договора аренды необходимым условием для включения арендных платежей в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Примечание. Налоговые органы настаивают на том, что если договор аренды в соответствии с гражданским законодательством подлежит государственной регистрации, то арендные платежи по не зарегистрированному в установленном порядке договору не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с гражданским законодательством госрегистрации подлежат договоры аренды недвижимого имущества, которые заключены на срок год и более. Если договор заключен на срок менее года, государственная регистрация договора не требуется.

Таким образом, проблемы на практике могут возникнуть в том случае, если заключен долгосрочный (год и более) договор аренды недвижимого имущества.

Налоговики настаивают на том, что арендные платежи по таким договорам могут быть учтены в целях налогообложения прибыли только в том случае, если договор прошел государственную регистрацию (Письма Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172, УФНС России по г. Москве от 23.11.2009 N 16-15/122370 и от 18.02.2008 N 20-12/015152.2).

Причем, отказывая арендаторам в праве учесть арендные платежи в составе расходов с момента получения недвижимого имущества в пользование, Минфин России указывает, что расходы на оплату аренды учитываются только с момента государственной регистрации договора аренды.

А что же делать с суммами арендной платы, уплаченной за пользование недвижимым имуществом с момента получения имущества в аренду и до момента государственной регистрации договора?

Минфин России предлагает следующий компромиссный вариант.

Согласно п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.

При наличии такого условия, по мнению чиновников Минфина России, арендатор вправе учитывать арендную плату в составе расходов с момента получения объекта недвижимости в пользование в том случае, если договор уже зарегистрирован или находится на государственной регистрации (см. Письма Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172, от 17.02.2006 N 03-03-04/3/3).

В таком же порядке учитываются в целях налогообложения и расходы на ремонт арендованного имущества, договор аренды которого подлежит обязательной государственной регистрации (Письмо Минфина России от 17.02.2006 N 03-03-04/3/3).

Таким образом, во избежание споров с налоговыми органами в договор аренды следует внести положение, в соответствии с которым условия заключенного договора применяются к отношениям, возникшим с момента подписания договора сторонами.

Сформулировать это положение (пункт договора) можно следующим образом:

"Стороны договорились, что условия договора применяются к их отношениям, возникшим с момента передачи помещения в пользование арендатору по акту приема-передачи".

Отметим, что позиция Минфина России, увязывающая право учитывать арендные платежи в расходах с наличием госрегистрации договора аренды, не является бесспорной.

Арбитражные суды при рассмотрении подобных дел, как правило, встают на сторону налогоплательщиков, исходя из того, что налоговое законодательство не содержит такого условия признания арендных платежей, как государственная регистрация договора аренды, и не ставит возможность учета расходов по аренде в зависимость от наличия государственной регистрации договора.

Поэтому отсутствие регистрации договора аренды при подтверждении факта использования арендованного помещения и несения расходов по оплате арендных платежей не может служить основанием для отказа налогоплательщику в праве учесть понесенные расходы в составе затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (см. Постановления ФАС Дальневосточного округа от 27.09.2006 N Ф03-А73/06-2/3152, Московского округа от 25.02.2005 N КА-А41/850-05, Поволжского округа от 05.03.2010 N А12-12633/2009, Северо-Западного округа от 07.07.2008 N А42-2352/2007 и от 09.06.2007 N А56-38876/2006, Уральского округа от 25.01.2007 N Ф09-12242/06-С2).

Примечание. Если договор заключается на срок менее года, то он государственной регистрации не требует.

При этом если стороны в принципе планируют установление долгосрочных арендных отношений, то в такой договор включается условие о том, что по окончании действия договора при отсутствии возражений сторон он автоматически продлевается (или перезаключается) на тот же срок.

Если договор заключен на срок менее года (например, на 11 месяцев), а потом продлен на такой же срок (еще на 11 месяцев), то фактический срок договора уже становится больше года. Возникает вопрос: требуется ли в этом случае регистрация?

Нет, не требуется. Если договор аренды, заключенный на срок менее года, каждый раз продлевается на срок менее года, то независимо от фактического срока аренды государственная регистрация этого договора не требуется. Этот вывод содержится в п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Не спорят с этим и налоговые органы (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015152.3).

Обратите внимание! В том случае, если договор аренды, заключенный на срок менее года, по окончании продлевается на срок, превышающий год, то такой договор, заключенный на новый срок, подлежит государственной регистрации и признается заключенным с момента такой регистрации.