11.2. Действия продавца по предъявлению суммы ндс покупателю

При предъявлении НДС нужно выполнить ряд действий.

Прежде всего следует выяснить, облагаются ли товары (работы, услуги), имущественные права, которые вы реализуете, данным налогом.

Для этого определите, признается ваша деятельность объектом налогообложения по НДС или нет.

Объекты налогообложения определены в п. 1 ст. 146 НК РФ, а операции, которые не признаются объектом налогообложения по НДС, - в п. 2 ст. 146 НК РФ.

Примечание

Подробнее об определении объекта налогообложения вы можете узнать в гл. 3 "Объект налогообложения".

Объектом налогообложения по НДС признается реализация на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому, чтобы определить, является ли реализация объектом налогообложения по НДС, необходимо определить место реализации товаров (работ, услуг).

Место реализации товаров для целей обложения НДС определяется в соответствии со ст. 147 НК РФ, а место выполнения работ и оказания услуг - в соответствии со ст. 148 НК РФ.

При определении места реализации нужно помнить о том, что международные договоры имеют приоритет над нормами Налогового кодекса РФ (ст. 7 НК РФ). Если место реализации по международному договору отличается от определенного согласно Кодексу, то применяются правила международного соглашения.

Примечание

Подробнее о месте реализации вы можете узнать в гл. 4 "Определение места реализации товаров (работ, услуг)".

Далее необходимо выяснить, освобождены ли совершаемые вами операции от НДС или нет. Перечень операций, не облагаемых НДС (освобожденных от налога), содержится в ст. 149 НК РФ.

Если операция не поименована в ст. 149 НК РФ, то при ее осуществлении нужно исчислить и уплатить в бюджет сумму НДС.

Примечание

Подробнее о применении освобождения от НДС вы можете узнать в гл. 5 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) НДС. Льготы".

Следующим шагом является расчет налога. Для этого необходимо умножить налоговую базу на соответствующую ставку налога (ст. 166 НК РФ). Ставки НДС установлены в ст. 164 НК РФ.

Налоговая база для различных операций определяется по-разному. Однако в большинстве случаев она представляет собой стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые вы реализуете, без учета НДС (для подакцизных товаров - с учетом акциза) (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Примечание

Подробнее об определении налоговой ставки и исчислении НДС по совершенным операциям читайте в гл. 8 "Налоговые ставки" и гл. 9 "Порядок исчисления НДС".

Исчисленная по каждой операции сумма НДС и будет той суммой, которую нужно предъявить покупателю (п. 1 ст. 168 НК).

Исчисленный НДС вы должны выделить отдельной строкой в расчетных и первичных учетных документах, а также в счетах-фактурах (п. 4 ст. 168 НК РФ). При этом счет-фактуру вы должны выставить не только при реализации (отгрузке, передаче) товаров, работ, услуг, имущественных прав, но и при получении полной или частичной предоплаты в счет предстоящих поставок (п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ). При изменении стоимости отгруженных (переданных) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в случае изменения их цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема), продавец обязан выставить корректировочный счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Если вы действуете в качестве налогового агента, то при предъявлении НДС вам необходимо совершить те же самые действия, которые выполняет налогоплательщик.

Примечание

Подробнее о порядке исчисления и предъявления НДС налоговыми агентами читайте в гл. 10 "Порядок исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами".

СИТУАЦИЯ: Как продавцу (подрядчику, исполнителю) рассчитать НДС для предъявления покупателю (заказчику), если сумма налога не выделена в договоре

Как правило, общая цена договора, подлежащая уплате поставщику (подрядчику, исполнителю), определяется с учетом НДС. Если сумма налога указана в договоре отдельно, то именно ее продавец (подрядчик, исполнитель) и предъявит покупателю (заказчику) (п. п. 1, 4 ст. 168 НК РФ).

На практике бывает, что в договоре сумма налога по тем или иным причинам не выделена. Однако продавец (подрядчик, исполнитель) в любом случае обязан предъявить НДС покупателю (заказчику) и уплатить его (п. 1 ст. 168, п. 1 ст. 173 НК РФ). Поэтому, чтобы правильно рассчитать налог, ему необходимо выяснить, включена сумма НДС в цену договора или нет.

Пленум ВАС РФ в п. 17 Постановления от 30.05.2014 N 33 сформулировал общее правило: если сумма НДС не выделена в договоре, то по умолчанию она включена в цену договора. Поэтому из данной цены продавец (подрядчик, исполнитель) самостоятельно выделяет расчетным методом сумму НДС. Исключением является случай, когда из условий договора или обстоятельств, предшествующих его заключению, следует, что налог не учтен в цене договора.

Чтобы выяснить, учтен ли НДС в цене договора, нужно проанализировать его условия и обстоятельства, предшествующие его заключению. Рассмотрим порядок расчета НДС в ситуациях, которые могут возникнуть на практике.

1. Сумма НДС в договоре не выделена. При этом в договоре не указано, что налог в цену не включен. В нем не предусмотрена обязанность покупателя (заказчика) уплатить продавцу (подрядчику, исполнителю) НДС дополнительно к цене договора. Из положений договора и обстоятельств, предшествующих его заключению (например, из деловой переписки между продавцом (подрядчиком, исполнителем) и покупателем (заказчиком)), не следует, что НДС не учтен в цене договора.

Поскольку сумма НДС включена в цену договора, продавцу (подрядчику, исполнителю) при выставлении счета-фактуры необходимо извлечь ее из цены договора. Для этого сумму, указанную в договоре, нужно умножить на 18/118 или 10/110 - в зависимости от того, по какой ставке облагаются реализуемые товары, работы, услуги, передаваемые имущественные права (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Например, согласно договору купли-продажи холодильника его стоимость составляет 23 600 руб. Сумма НДС в договоре не выделена. В нем не указано, что стоимость холодильника не включает НДС. Условия об уплате НДС дополнительно к цене холодильника договор не содержит. Поскольку данная реализация облагается НДС по ставке 18%, продавец рассчитает налог по формуле:

23 600 руб. x 18/118 = 3600 руб.

При выставлении счета-фактуры продавец отразит в нем следующую информацию:

- стоимость холодильника без учета НДС - 20 000 руб.;

- сумма НДС - 3600 руб.;

- стоимость холодильника с учетом НДС - 23 600 руб.

2. Сумма НДС в договоре не выделена. При этом соблюдается одно из следующих условий:

- в договоре указано, что налог в цену не включен (в частности, к условию о цене имеется отметка "без НДС");

- в договоре предусмотрена обязанность покупателя (заказчика) уплатить продавцу (подрядчику, исполнителю) НДС сверх цены договора;

- из иных условий договора или обстоятельств, предшествующих его заключению, следует, что налог не учтен в цене договора.

При таких обстоятельствах продавец (подрядчик, исполнитель) выставит покупателю (заказчику) счет-фактуру с суммой НДС, которую он рассчитает и предъявит сверх цены договора. То есть сумму, указанную в договоре, продавец (подрядчик, исполнитель) умножит на 18 или 10% - в зависимости от того, по какой ставке облагаются реализуемые товары, работы, услуги, передаваемые имущественные права (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Например, согласно договору купли-продажи холодильника его стоимость составляет 23 600 руб. Сумма НДС в договоре не выделена. Условия об уплате НДС дополнительно к цене холодильника договор не содержит. Однако в нем указано, что налог не включен в стоимость холодильника (имеется отметка "без НДС"). Поскольку данная реализация облагается НДС по ставке 18%, продавец рассчитает налог по формуле:

23 600 руб. x 18% = 4248 руб.

При выставлении счета-фактуры продавец отразит в нем следующую информацию:

- стоимость холодильника без учета НДС - 23 600 руб.;

- сумма НДС - 4248 руб.;

- стоимость холодильника с учетом НДС - 27 848 руб.

Итак, общая рекомендация: решение вопроса о том, извлекать ли сумму НДС из цены договора или начислять налог сверх цены договора, зависит от условий договора и обстоятельств, предшествующих его заключению. В первую очередь необходимо проанализировать договор. Также рекомендуем четко формулировать условия о включении (невключении) суммы НДС в цену договора на стадии подготовки его проекта. Это позволит избежать в будущем недоразумений в отношениях с контрагентом и претензий проверяющих.

Правоприменительную практику по вопросу о том, правомерно ли начислять НДС сверх цены товаров (работ, услуг, имущественных прав), если в цене договора сумма НДС не выделена, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Отметим, что покупатели (заказчики) не всегда перечисляют НДС продавцам (подрядчикам, исполнителям), если по условиям договора цена не включает сумму НДС. В связи с этим нужно помнить, что неперечисление НДС покупателем (заказчиком) не влияет на обязанность продавца (подрядчика, исполнителя) уплатить налог в бюджет. Следовательно, в данном случае продавцу (подрядчику, исполнителю) придется уплатить налог из собственных средств.

Правоприменительную практику по вопросу о том, обязан ли продавец уплатить НДС, который он не предъявил покупателю, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Подчеркнем, что покупатель обязан перечислить поставщику НДС, даже если налог не предусмотрен в договоре или поставщик не выставил счет-фактуру. Дело в том, что налог предъявляется дополнительно к цене товара (работ, услуг) и покупатель должен оплатить его с учетом исчисленного налога (п. п. 1, 2 ст. 168 НК РФ). Значит, продавец может выставить покупателю дополнительный счет на сумму НДС, начисленную сверх цены договора, а при отказе покупателя уплатить данную сумму - взыскать ее в судебном порядке. Об этом говорит большинство судебных органов (п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51, Постановления ФАС Московского округа от 23.07.2012 N А40-68414/11-60-424, ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2012 N А43-7468/2011, ФАС Дальневосточного округа от 12.12.2011 N Ф03-6075/2011). Однако следует учитывать трехлетний срок исковой давности (Постановления Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 N 7090/10, ФАС Северо-Западного округа от 10.08.2011 N А05-5565/2010, от 25.04.2011 N А05-6265/2010).

Исключением являются случаи, когда продавец вводит добросовестного покупателя в заблуждение, заявляя о применении освобождения, использование которого неправомерно, а впоследствии предъявляет НДС к уплате покупателю. В данной ситуации продавец сам должен нести обязанность по уплате налога. К такому выводу пришли судьи в Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 N 16970/10 в отношении выполнения работ по государственному контракту.