10.3.3. Сроки и порядок уплаты ндс в бюджет налоговым агентом при покупке и аренде государственного и муниципального имущества

Уплатить удержанный НДС вы должны по месту своего нахождения в тот же срок, который установлен для налогоплательщиков (п. п. 1, 3 ст. 174 НК РФ). То есть налог должен быть уплачен равными долями не позднее 25-го <1> числа каждого из трех месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором оплата по договору (арендная плата) была перечислена, а сумма налога удержана <2>.

--------------------------------

<1> Такие сроки уплаты НДС введены с 1 января 2015 г. (пп. "а" п. 7 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). До 2015 г. НДС следовало уплачивать не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ в редакции до 2015 г.).

<2> О том, что в рассматриваемой ситуации действуют общие сроки уплаты НДС, разъяснено, в частности, Письмами Минфина России от 03.08.2010 N 03-07-11/337, от 07.07.2009 N 03-07-14/64, ФНС России от 13.09.2011 N ЕД-4-3/14814@ в период действия редакции ст. 174 НК РФ, предусматривающей уплату налога не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Данные разъяснения актуальны и сейчас.

Примечание

Перечень КБК для уплаты НДС налоговым агентом приведен в приложении 1 к гл. 14 "Порядок исчисления и уплаты НДС в бюджет".

Дополнительно о порядке оформления платежного поручения, а также об общих правилах уплаты налога в бюджет читайте в гл. 1 "Общие условия уплаты налогов и авансовых платежей организациями и индивидуальными предпринимателями" Практического пособия по уплате налогов. Взыскание недоимки, пеней, штрафов.

Если услуги по аренде государственного или муниципального имущества приобретаются обособленными подразделениями организации, то НДС уплачивается головной организацией по месту учета в налоговом органе в качестве налогоплательщика (Письмо Минфина России от 26.11.2010 N 03-07-11/448).

Примечание

Если вы не удержали и (или) не перечислили (полностью или частично) НДС как налоговый агент, вас могут привлечь к ответственности. Подробнее о том, какие меры ответственности и в каких случаях они применяются к налоговым агентам, вы можете узнать в разд. 10.7 "Ответственность (штрафы) и пени за нарушение налоговым агентом своих обязанностей".

10.3.4. Принятие к вычету ндс налоговым агентом при покупке и аренде государственного и муниципального имущества

Удержанный НДС, который вы уплатили в бюджет, вы можете принять к вычету (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Условия вычета следующие:

1) вы состоите на учете в налоговых органах и являетесь плательщиком НДС (абз. 2 п. 3 ст. 171 НК РФ).

Следовательно, если вы применяете специальные налоговые режимы в виде УСН, ЕНВД, ЕСХН, патентную систему налогообложения или не платите НДС по ст. 145 НК РФ, то удержанный НДС к вычету принять нельзя;

2) у вас есть платежные документы, которые подтверждают то, что удержанный НДС был вами перечислен в бюджет (абз. 3 п. 3 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ);

3) имущество используется для деятельности, которая облагается НДС (абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ).

К примеру, если вы арендуете имущество для операций, местом реализации которых территория РФ не является, то уплаченные суммы к вычету вы принять не сможете (Письмо Минфина России от 24.02.2009 N 03-07-08/41);

4) у вас есть надлежаще оформленный счет-фактура, выписанный вами за вашего продавца (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ);

5) товары (работы, услуги) приняты к учету (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Заявить к вычету НДС, который вы уплатили как налоговый агент, вы можете уже по итогам того периода, в котором перечислили налог в бюджет, при условии, что все прочие указанные условия в этом налоговом периоде также соблюдены (п. 3 ст. 171, ст. 172 НК РФ, Письма Минфина России от 26.01.2015 N 03-07-11/2136, ФНС России от 13.09.2011 N ЕД-4-3/14814@).

Например, российская организация "Альфа" 15 марта приобрела у муниципального учреждения имущество на сумму 590 000 руб. и оплатила его 25 марта. По итогам I квартала "Альфа" представила налоговую декларацию, где отразила сумму НДС к уплате в качестве налогового агента в размере 90 000 руб. (590 000 руб. x 18 / 118). Налог был перечислен в бюджет тремя равными платежами в размере 30 000 руб. в установленные сроки: в апреле, мае и июне. Следовательно, в декларации за II квартал организация "Альфа" вправе заявить к вычету уплаченные в бюджет суммы НДС.

Иногда на практике возникает вопрос: как применять вычеты в ситуации, когда вы покупаете имущество государственных (муниципальных) органов с условием о рассрочке оплаты?

Налоговое законодательство не предусматривает особенных правил для применения вычетов по НДС в такой ситуации. Поэтому полагаем, что право на вычет НДС возникает у вас на общих основаниях при соблюдении вышеперечисленных условий. Соответственно, заявить НДС к вычету вы можете по итогам того налогового периода, в котором уплатите налог в бюджет (Письмо Минфина России от 19.10.2010 N 03-07-11/414).

Например, российская организация "Альфа" 5 апреля приобрела у государственного учреждения объект недвижимости с рассрочкой оплаты на пять лет на сумму 14 160 000 руб. Оплата производится ежемесячно равными долями в размере 236 000 руб. Согласно абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ организация исчисляет НДС каждый раз при очередной оплате имущества. Сумма НДС ежемесячно составляет 36 000 руб. (236 000 руб. x 18 / 118).

По итогам II квартала "Альфа" представила налоговую декларацию с отражением суммы НДС к уплате в размере 108 000 руб. (36 000 руб. x 3). Налог был перечислен в бюджет тремя равными платежами в размере 36 000 руб. в установленные сроки: в июле, августе и сентябре. Следовательно, в декларации за III квартал организация "Альфа" вправе заявить к вычету уплаченные в бюджет суммы НДС.

Если НДС вы удержали и уплатили при перечислении авансов в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), то в отношении вычета такого налога отметим следующее. По общему правилу нормами п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ для покупателей предусмотрено право на вычет суммы НДС с аванса. Однако, по мнению ФНС России, это право на налоговых агентов не распространяется. Обоснование данной позиции следующее: согласно указанной норме НК РФ к вычету можно принять ту сумму НДС, которую продавец предъявляет покупателю. Основанием для вычета служит выставленный продавцом счет-фактура. Налоговые агенты сами исчисляют НДС и сами выставляют себе счет-фактуру за своего продавца.

Поэтому суммы НДС с аванса, которые вы как налоговый агент уплатили в бюджет, подлежат вычету только после принятия на учет товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов о принятии к учету. При этом у вас должны быть счета-фактуры на сумму предоплаты. Такие разъяснения содержатся в абз. 29 - 31 Письма ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@ (Решением ВАС РФ от 12.09.2013 N 10992/13 данные абзацы признаны соответствующими Налоговому кодексу РФ). Добавим, что позицию налогового ведомства, изложенную в указанном Письме, подтвердил Минфин России (Письмо от 20.12.2011 N 03-07-11/344).

Кроме того, НДС, уплаченный с аванса, можно принять к вычету в случае возврата авансовых платежей при изменении условий (расторжении) договора (п. 5 ст. 171 НК РФ).

Примечание

Подробнее о принятии к вычету НДС с аванса в случае изменения условий либо расторжения договора и возврата аванса вы можете узнать в разд. 10.3.5 "Принятие к вычету НДС налоговым агентом при возврате государственного и муниципального имущества (отказе от него), при отказе от услуг аренды, при изменении условий (расторжении) договора и возврате авансовых платежей".

10.3.5. ПРИНЯТИЕ К ВЫЧЕТУ НДС НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ

ПРИ ВОЗВРАТЕ ГОСУДАРСТВЕННОГО И МУНИЦИПАЛЬНОГО ИМУЩЕСТВА

(ОТКАЗЕ ОТ НЕГО), ПРИ ОТКАЗЕ ОТ УСЛУГ АРЕНДЫ,

ПРИ ИЗМЕНЕНИИ УСЛОВИЙ (РАСТОРЖЕНИИ) ДОГОВОРА

И ВОЗВРАТЕ АВАНСОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ вы вправе принять к вычету НДС, который был уплачен вами в качестве налогового агента при приобретении (аренде) государственного или муниципального имущества, в следующих случаях:

- при возврате приобретенного имущества либо отказе от него;

- при отказе от услуг аренды такого имущества;

- при возврате авансовых платежей с одновременным изменением условий (расторжением) договора.

Для принятия уплаченного налога к вычету при возврате (отказе) имущества должны быть соблюдены следующие условия (п. 4 ст. 172 НК РФ):

1) в учете проведена корректировка в связи с возвратом (отказом);

2) с момента возврата (отказа) товара прошло не более одного года.

Например, по договору купли-продажи стоимость муниципального имущества, приобретаемого организацией "Альфа", составила 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). В I квартале 2014 г. организация (арендатор) перечислила продавцу 100 000 руб., а 18 000 руб. (сумму НДС) она перечислила в бюджет.

Во II квартале 2014 г. договор был расторгнут и аванс был возвращен организации.

В такой ситуации организация "Альфа" вправе принять к вычету уплаченный НДС в сумме 18 000 руб., отразив его в декларации за II квартал 2014 г.

Примечание

Об особенностях вычета НДС при возврате товаров или отказе от них читайте в гл. 26 "Возврат товаров".

О принятии к вычету НДС с сумм авансовых платежей при расторжении или изменении условий договора вы можете узнать в разд. 22.3.7.1 "Вычет НДС при возврате аванса в случаях расторжения договора или изменения его условий".

10.3.6. КАК НАЛОГОВЫЙ АГЕНТ

ПРИНИМАЛ НДС К ВЫЧЕТУ В 2008 Г. И РАНЕЕ

ПРИ ПОКУПКЕ И АРЕНДЕ

ГОСУДАРСТВЕННОГО И МУНИЦИПАЛЬНОГО ИМУЩЕСТВА

До 1 января 2009 г. при принятии НДС к вычету налоговый агент сталкивался со следующей проблемой: нужно ли ему было для получения вычета иметь счет-фактуру.

Дело в том, что Налоговый кодекс РФ не обязывал налоговых агентов выписывать какие-либо счета-фактуры и регистрировать их в книге покупок и книге продаж. Кроме того, органы государственной власти (местного самоуправления) не выписывали счета-фактуры. Поэтому между налоговиками и арендаторами часто возникали конфликты по поводу вычетов.

Налоговики требовали от налоговых агентов представлять им счета-фактуры для обоснования вычета НДС, а в случае их отсутствия в вычете отказывали.

При этом налоговые органы давали следующие разъяснения: арендатор должен самостоятельно выписать себе счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "Аренда государственного имущества". Составленный счет-фактуру нужно регистрировать в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет арендной платы и НДС. В книге покупок счет-фактуру следовало регистрировать только в части арендного платежа, который подлежит отнесению на затраты в соответствующем отчетном периоде. В соответствующей доле подлежит возмещению из бюджета и НДС (Письма УФНС России по г. Москве от 15.11.2004 N 24-11/73835, УМНС России по г. Москве от 26.12.2003 N 24-11/72147, от 10.09.2003 N 24-11/49353).

Дополнительно чиновники ссылались на п. 16 Правил, утвержденных Постановлением N 914, где указано, что в книге продаж регистрируются счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе в случае исполнения обязанностей налоговых агентов.

Однако, как мы упоминали выше, Налоговый кодекс РФ не обязывал налоговых агентов выписывать счета-фактуры. Из этого исходил и Конституционный Суд РФ, который в Определении от 02.10.2003 N 384-О разъяснил, что согласно п. 1 ст. 172 НК РФ счет-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику (налоговому агенту) вычетов по НДС. Из этого исходили и нижестоящие суды (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2009 N КА-А40/2832-09).

Таким образом, по услугам аренды, оказанным до 1 января 2009 г., арендаторы государственного и муниципального имущества вправе были получить вычеты уплаченного ими НДС на основании документов, подтверждающих его уплату.