28.3.2. Определение ставки ндс и суммы налога заказчиком посреднических услуг (по договорам комиссии, агентирования, поручения, транспортной экспедиции)

При реализации товаров ставка налога определяется заказчиком в общем порядке (ст. 164 НК РФ). Так, например, для товаров, перечисленных в п. 2 ст. 164 НК РФ, применяется ставка НДС 10%.

Примечание

Подробнее об определении ставки налога читайте в гл. 8 "Налоговые ставки".

Сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, определяется по формуле:

НДС = НБ x С,

где НБ - налоговая база (стоимость реализованных товаров);

С - ставка налога.

28.3.3. Порядок и сроки уплаты ндс заказчиком посреднических услуг по договорам комиссии, агентирования, поручения, транспортной экспедиции

Для целей налогообложения не имеет значения, осуществляете вы реализацию товаров самостоятельно или с привлечением посредника. Поэтому НДС, который вы исчислили при реализации через посредника, включается в общую сумму налога, подлежащую уплате по итогам налогового периода согласно п. 4 ст. 166 и п. 1 ст. 173 НК РФ.

Налог подлежит уплате (в составе общей суммы налога за налоговый период) в общем порядке - равными долями не позднее 25-го <1> числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ).

--------------------------------

<1> Такой срок уплаты НДС введен с 1 января 2015 г. (пп. "в" п. 7 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). До 2015 г. уплата НДС - не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ в редакции до 2015 г.).

28.3.4. Вычет ндс заказчиком посреднических услуг по договорам комиссии, агентирования, поручения, транспортной экспедиции

За оказываемые услуги заказчик должен уплатить посреднику вознаграждение и сумму НДС, предъявленную посредником к оплате (ст. 168 НК РФ).

Если вы являетесь заказчиком посреднических услуг, то сумму НДС, предъявленную вам посредником, вы вправе принять к вычету при соблюдении ряда условий (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ):

- услуги посредника приобретены для осуществления операций, подлежащих обложению НДС;

- имеется счет-фактура, выставленный посредником на сумму вознаграждения;

- услуги посредника приняты к учету.

Если посредник по вашему поручению приобретает товары (работы, услуги), то вы вправе принять к вычету еще и сумму НДС, предъявленную продавцом таких товаров (работ, услуг), при соблюдении условий, предусмотренных п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ. Ведь посредник приобретает товары (работы, услуги) за ваш счет.

Аналогичным образом принимается к вычету НДС в составе возмещаемых расходов, понесенных посредником при исполнении поручения.

Примечание

Если при ввозе товаров на территорию РФ из другого государства посредник уплачивает за ваш счет "ввозной" НДС, вы также вправе принять данный налог к вычету.

Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 15.3.1 "Ввозной" НДС принимаем к вычету".

В заключение отметим следующее. Иногда агенты не перевыставляют оплаченные ими счета своих контрагентов, а учитывают расходы по ним как собственные. В таком случае возмещаемые принципалом затраты будут являться частью вознаграждения агента. И принципал также сможет принять к вычету НДС по счетам-фактурам, выставленным агентом. На это указал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 18.05.2010 N 17795/09.

28.3.5. ОТРАЖЕНИЕ В НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ ПО НДС

ОПЕРАЦИЙ ПО ДОГОВОРАМ КОМИССИИ, АГЕНТИРОВАНИЯ,

ПОРУЧЕНИЯ, ТРАНСПОРТНОЙ ЭКСПЕДИЦИИ

У ЗАКАЗЧИКА ПОСРЕДНИЧЕСКИХ УСЛУГ

В налоговой декларации по НДС (форма по КНД 1151001), форма которой утверждена Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@, заказчик отражает операции по посредническому договору в общем порядке.

Так, налоговую базу при реализации посредником товаров заказчика следует отразить в графе 3 строки 010 или 020 разд. 3 декларации, а сумму исчисленного НДС - в графе 5 соответствующей строки.

Если на счет посредника получена предоплата, ее сумму и сумму исчисленного с нее НДС следует отразить в графах 3 и 5 строки 070 разд. 3 декларации.

Предъявленная посредником с его вознаграждения сумма НДС, которую заказчик принимает к вычету, указывается в графе 3 строки 120 разд. 3 декларации. В этой же строке отражаются и суммы "входного" налога по товарам (работам, услугам), приобретенным посредником для заказчика.

При реализации товаров в счет ранее полученной предварительной оплаты сумма вычета НДС с этого аванса отражается в графе 3 строки 170 разд. 3 декларации.

28.3.6. ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

ОПЕРАЦИЙ ПО ДОГОВОРАМ КОМИССИИ, АГЕНТИРОВАНИЯ,

ПОРУЧЕНИЯ, ТРАНСПОРТНОЙ ЭКСПЕДИЦИИ

У ЗАКАЗЧИКА ПОСРЕДНИЧЕСКИХ УСЛУГ

В бухгалтерском учете суммы вознаграждения посредника, которые уплачены заказчиком при приобретении материально-производственных запасов и основных средств, включаются в их стоимость на основании п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, и п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

В случае реализации товаров заказчика вознаграждение посредника отражается в составе расходов на продажу (п. 5 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

ПРИМЕР

отражения в бухгалтерском учете принятия комитентом к вычету сумм "входного" НДС

Ситуация

Предположим, что организация "Альфа" в июне заключила с организацией "Бета" договор комиссии. По условиям договора организация "Бета" должна приобрести для организации "Альфа" партию товара.

Вознаграждение организации "Бета" составляет 11 800 руб., в том числе НДС 1800 руб.

Денежные средства на приобретение товара, а также сумма комиссионного вознаграждения (129 800 руб.) перечислены на расчетный счет организации "Бета" в июне (в соответствии с условиями договора). При получении денежных средств организация "Бета" выставила организации "Альфа" счет-фактуру на сумму предоплаты в части своего вознаграждения.

Организация "Бета" в июле приобрела товар по согласованной цене 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.) и передала его организации "Альфа".

Решение

Право на принятие к вычету сумм НДС, уплаченных продавцу товара и в составе вознаграждения организации "Бета", возникает у организации "Альфа" в момент оприходования товара и принятия на учет результата оказанных организацией "Бета" услуг, т.е. в июле.

В бухгалтерском учете такую операцию необходимо отразить следующим образом.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи в июне
Перечислены денежные средства комиссионеру (118 000 + 11 800)	76-к	51	129 800	Договор комиссии, Выписка банка по расчетному счету
Принят к вычету НДС, уплаченный посреднику в составе предоплаты за его услуги	68	76-ва	1800	Счет-фактура
Бухгалтерские записи в июле
Приняты к учету товары, приобретенные по договору комиссии (без НДС) (118 000 - 18 000)	41	76-к	100 000	Отчет комиссионера, Товарная накладная
Комиссионное вознаграждение (без НДС) включено в себестоимость приобретенных товаров (11 800 - 1800)	41	76-к	10 000	Отчет комиссионера, Бухгалтерская справка-расчет
Отражена сумма НДС по приобретенным товарам	19	76-к	18 000	Счет-фактура
Отражен НДС с суммы комиссионного вознаграждения	19	76-к	1800	Счет-фактура
Принят к вычету НДС, уплаченный в стоимости товаров	68	19	18 000	Счет-фактура, Отчет комиссионера
Принят к вычету НДС, уплаченный в составе комиссионного вознаграждения	68	19	1800	Счет-фактура, Отчет комиссионера
Восстановлен уплаченный в составе предоплаты НДС, который ранее был принят к вычету	76-ва	68	1800	Счет-фактура, Бухгалтерская справка-расчет

В приведенном примере использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами":

76-к "Расчеты с комиссионером";

76-ва "НДС к вычету с выданных авансов".

28.4. ОФОРМЛЕНИЕ СЧЕТОВ-ФАКТУР

СТОРОНАМИ ПОСРЕДНИЧЕСКОГО ДОГОВОРА (АГЕНТИРОВАНИЯ,

КОМИССИИ, ПОРУЧЕНИЯ, ТРАНСПОРТНОЙ ЭКСПЕДИЦИИ)

(ДО 31 ДЕКАБРЯ 2014 Г. ВКЛЮЧИТЕЛЬНО)

Обратите внимание!

С 2015 г. в порядок организации учета посреднических операций для целей НДС внесены изменения. Данный раздел подготовлен без учета указанных изменений. Подробнее о них см. в разделах:

- "Изменение порядка регистрации счетов-фактур, выставляемых и получаемых в рамках посреднической деятельности, с 1 января 2015 г.";

- "Изменение порядка формирования и представления отчетности лицами, осуществляющими посредническую деятельность (с 2015 г.)".

При совершении облагаемых НДС операций налогоплательщик обязан составить счет-фактуру (п. 3 ст. 169 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) либо получения предоплаты в счет предстоящих поставок.

Чтобы выяснить, кем и как выставляются счета-фактуры при осуществлении посреднических операций в ситуации, когда товары (работы, услуги) приобретаются или реализуются посредником в интересах заказчика, нужно обратиться к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

Указанным Постановлением утверждены формы и правила заполнения (ведения) следующих документов, используемых при расчетах по НДС:

- счета-фактуры (Приложение N 1);

- корректировочного счета-фактуры (Приложение N 2);

- журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (Приложение N 3);

- книги покупок (Приложение N 4);

- книги продаж (Приложение N 5).

В связи с этим Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, утратили силу.

В то же время правила составления счетов-фактур по сделкам с участием посредников, утвержденные Постановлением N 1137, во многом аналогичны прежнему порядку, который был установлен Постановлением N 914 и конкретизирован письмами контролирующих органов.

Отметим, что согласно разъяснениям Минфина России до 1 апреля 2012 г. можно было применять как формы указанных документов, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, так и формы, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (Письмо от 31.01.2012 N 03-07-15/11 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 01.02.2012 N ЕД-4-3/1547@)).

Особенности оформления "отгрузочных", "авансовых" и корректировочных счетов-фактур по посредническим операциям зависят от того, в каком порядке посредник действует во взаимоотношениях с третьим лицом (от своего имени или от имени заказчика).

Возможны следующие варианты деятельности посредника.

1. Посредник реализует товары (работы, услуги) от имени заказчика.

2. Посредник реализует товары (работы, услуги) от своего имени.

3. Посредник приобретает товары (работы, услуги) от имени заказчика.

4. Посредник приобретает товары (работы, услуги) от своего имени.

Далее рассмотрим, как оформляются счета-фактуры в каждом из этих случаев.

Быстро перейти к нужному разделу вы можете по следующим ссылкам:

разд. 28.4.1. Оформление счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) от имени заказчика посреднических услуг (до 31 декабря 2014 г. включительно) >>>

разд. 28.4.2. Оформление счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) от имени посредника (до 31 декабря 2014 г. включительно) >>>

разд. 28.4.3. Оформление счетов-фактур при приобретении товаров (работ, услуг) от имени заказчика посреднических услуг (до 31 декабря 2014 г. включительно) >>>

разд. 28.4.4. Оформление счетов-фактур при приобретении товаров (работ, услуг) от имени посредника (до 31 декабря 2014 г. включительно) >>>