22.5.2. Ндс с аванса в случаях перехода на спецрежим (усн) с общей системы налогообложения или обратно у покупателя

Покупатель, который перечислил предварительную оплату в период применения общей системы налогообложения, может принять к вычету сумму НДС, предъявленную ему продавцом. При получении товаров (работ, услуг) сумму налога, ранее принятого к вычету, надо восстановить.

Однако обязанность по восстановлению налога не распространяется на лиц, которые применяют спецрежимы. Ведь они не являются налогоплательщиками НДС, за исключением отдельных операций. Поэтому при отгрузке товаров (работ, услуг) покупатель, перешедший на спецрежим, не должен восстанавливать принятый к вычету НДС с суммы перечисленного аванса.

Кроме того, Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязанности восстановить НДС с суммы уплаченного аванса и до перехода на спецрежим.

Таким образом, по нашему мнению, если вы приняли НДС с предоплаты к вычету, будучи на общей системе налогообложения, то в случае перехода на специальный режим восстанавливать его не нужно.

Однако такой подход, вероятнее всего, вызовет претензии со стороны проверяющих, поскольку вы приняли налог к вычету с предоплаты в счет поставки товаров (работ, услуг), которые будут использоваться в деятельности, не облагаемой НДС.

К сожалению, арбитражной практикой по данному вопросу мы в настоящее время не располагаем.

Для того чтобы избежать споров с налоговыми органами, НДС с аванса следует восстановить к уплате в бюджет в последнем квартале года, предшествующего переходу на спецрежим, т.е. одновременно с другим восстановлением НДС по правилам пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Если же вы уплатили аванс в период применения спецрежима, а товары получаете после перехода на общую систему налогообложения, то, разумеется, применить вычет НДС с уплаченного аванса вы не можете. Ведь правом на применение вычета обладают только налогоплательщики.

Но и восстанавливать налог при получении товаров (работ, услуг) вам не придется, поскольку эта обязанность есть только в случае применения вычета.

В то же время у вас есть право принять к вычету НДС, предъявленный продавцом при отгрузке товаров (работ, услуг).

Приложение 1 к главе 22

Образец заполнения "авансового" счета-фактуры

179 5 июня 2012 г.

СЧЕТ-ФАКТУРА N --- от "--" ------------------ (1)

- - -

ИСПРАВЛЕНИЕ N --- от "--" ------------------ (1а)

ООО "Альфа"

Продавец ------------------------------------------------------------- (2)

118437, г. Москва, ул. Красная Сосна, д. 5

Адрес ---------------------------------------------------------------- (2а)

7704502552/770401001

ИНН/КПП продавца ----------------------------------------------------- (2б)

-

Грузоотправитель и его адрес ----------------------------------------- (3)

-

Грузополучатель и его адрес ------------------------------------------ (4)

583 5 июня 2012 г.

К платежно-расчетному документу N --------- от ----------------------- (5)

ООО "Бета"

Покупатель ----------------------------------------------------------- (6)

111024, г. Москва, ш. Энтузиастов, д. 4

Адрес ---------------------------------------------------------------- (6а)

7702264598/770201001

ИНН/КПП покупателя --------------------------------------------------- (6б)

российский рубль, 643

Валюта: наименование, код --------------------------------------------- (7)

┌──────────────┬────────────┬───────┬─────────┬─────────┬──────┬──────┬─────────┬──────────┬──────────────┬──────┐

│ Наименование │ Единица │ Коли- │ Цена │Стоимость│В том │Нало- │Сумма на-│Стоимость │ Страна │Номер │

│ товара │ измерения │чество │ (тариф) │товаров │числе │говая │лога, │товаров │происхождения │тамо- │

│ (описание │ │(объем)│ за │(работ, │сумма │ставка│предъяв- │(работ, │ товара │женной│

│ выполненных ├───┬────────┤ │ единицу │услуг), │акциза│ │ляемая │услуг), ├──────┬───────┤декла-│

│ работ, │код│условное│ │измерения│имущест- │ │ │покупате-│имущест- │цифро-│краткое│рации │

│ оказанных │ │обозна- │ │ │венных │ │ │лю │венных │ вой │наиме- │ │

│ услуг), │ │чение │ │ │прав без │ │ │ │прав с на-│ код │нование│ │

│имущественного│ │(нацио- │ │ │налога - │ │ │ │логом - │ │ │ │

│ права │ │нальное)│ │ │всего │ │ │ │всего │ │ │ │

├──────────────┼───┼────────┼───────┼─────────┼─────────┼──────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼───────┼──────┤

│ 1 │ 2 │ 2а │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │ 7 │ 8 │ 9 │ 10 │ 10а │ 11 │

├──────────────┼───┼────────┼───────┼─────────┼─────────┼──────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼───────┼──────┤

│Электрические │ - │ - │ - │ - │ - │ - │18/118│36 000,00│236 000,00│ - │ - │ - │

│чайники │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├──────────────┴───┴────────┴───────┴─────────┼─────────┼──────┴──────┼─────────┼──────────┼──────┴───────┴──────┘

│Всего к оплате │ - │ X │36 000,00│236 000,00│

└─────────────────────────────────────────────┴─────────┴─────────────┴─────────┴──────────┘

Руководитель Главный бухгалтер

организации или иное Иванов Иванов И.И. или иное Сидорова Сидорова А.И.

уполномоченное лицо ---------- ----------- уполномоченное лицо ---------- -------------

(подпись) (ф.и.о.) (подпись) (ф.и.о.)

Индивидуальный

предприниматель __________ _________ ________________________________________

(подпись) (ф.и.о.) (реквизиты свидетельства

о государственной регистрации

индивидуального предпринимателя)

Приложение 2 к главе 22

Образец заполнения "авансового" счета-фактуры

по прежней (старой) форме, утвержденной

Постановлением Правительства РФ N 914

179 5 июля 2011 г.

СЧЕТ-ФАКТУРА N --- от "--" --------------------- (1)

ООО "Альфа" <*>

Продавец --------------------------------------------------- (2)

118437, г. Москва, ул. Красная Сосна, д. 5

Адрес ------------------------------------------------------ (2а)

7704502552/770401001

ИНН/КПП продавца ------------------------------------------- (2б)

-

Грузоотправитель и его адрес ------------------------------- (3)

-

Грузополучатель и его адрес -------------------------------- (4)

583 5 июля 2011 г.

К платежно-расчетному документу N -------- от -------------- (5)

ООО "Бета"

Покупатель ------------------------------------------------- (6)

111024, г. Москва, ш. Энтузиастов, д. 4

Адрес ------------------------------------------------------ (6а)

7702264598/770201001

ИНН/КПП покупателя ----------------------------------------- (6б)

Валюта: руб. <**>

┌─────────────┬─────┬──────┬───────┬─────────┬─────┬──────┬─────────┬──────────┬──────┬────────┐

│Наименование │Еди- │Коли- │Цена │Стоимость│В том│Нало- │ Сумма │Стоимость │Страна│Номер │

│товара (опи- │ница │чество│(тариф)│товаров │числе│говая │ налога │товаров │проис-│тамо- │

│сание выпол- │изме-│ │за еди-│(работ, │акциз│ставка│ │(работ, │хожде-│женной │

│ненных работ,│рения│ │ницу │услуг), │ │ │ │услуг), │ния │деклара-│

│оказанных ус-│ │ │изме- │имущест- │ │ │ │имущест- │ │ции │

│луг), иму- │ │ │рения │венных │ │ │ │венных │ │ │

│щественного │ │ │ │прав, │ │ │ │прав, все-│ │ │

│права │ │ │ │всего без│ │ │ │го с уче- │ │ │

│ │ │ │ │налога │ │ │ │том налога│ │ │

├─────────────┼─────┼──────┼───────┼─────────┼─────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼────────┤

│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │ 7 │ 8 │ 9 │ 10 │ 11 │

├─────────────┼─────┼──────┼───────┼─────────┼─────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼────────┤

│Электрические│ - │ - │ - │ - │ - │18/118│36 000,00│236 000,00│ - │ - │

│чайники │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├─────────────┴─────┴──────┴───────┴─────────┴─────┴──────┼─────────┼──────────┼──────┴────────┘

│Всего к оплате │36 000,00│236 000,00│

└─────────────────────────────────────────────────────────┴─────────┴──────────┘

Иванов Иванов И.И. Сидорова Сидорова А.И.

Руководитель организации ---------- ----------- Главный бухгалтер --------- -------------

(подпись) (ф.и.о.) (подпись) (ф.и.о.)

--------------------------------

<*> В строке 2 счета-фактуры продавец должен был указать как свое полное, так и сокращенное наименование (абз. 3 Приложения N 1 к Правилам, утвержденным Постановлением N 914). Однако, по мнению контролирующих органов, указание в строке 2 счета-фактуры только одного наименования (полного или сокращенного) не являлось нарушением (Письма Минфина России от 28.07.2009 N 03-07-09/34, от 07.07.2009 N 03-07-09/32, ФНС России от 14.07.2009 N ШС-22-3/564@, УФНС России по г. Москве от 25.11.2009 N 16-15/123937, Информационное сообщение ФНС России от 23.06.2009).

Добавим, что из буквального толкования пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ следовало, что в счете-фактуре должно указываться лишь одно наименование продавца.

<**> Наименование валюты включено в перечень обязательных реквизитов счета-фактуры Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ (пп. 6.1 п. 5, пп. 4.1 п. 5.1 ст. 169 НК РФ, пп. "б", "в" п. 4 ст. 2 Закона N 229-ФЗ). Изменения вступили в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования (ч. 1 ст. 10 Закона N 229-ФЗ). Текст Закона опубликован в "Российской газете" 2 августа 2010 г.

В то же время прежняя (старая) форма счета-фактуры, утвержденная Постановлением N 914, не содержала графы для указания наименования валюты. До вступления в силу Постановления N 1137 счет-фактуру следовало составлять и выставлять без учета требований, которые предусмотрены Законом N 229-ФЗ (п. 4 ст. 10 Закона N 229-ФЗ). В связи с этим указывать в счете-фактуре наименование валюты было необязательно. Такое мнение высказывал Минфин России в Письмах от 29.12.2010 N 03-07-09/55, от 22.10.2010 N 03-07-11/417, от 22.10.2010 N 03-07-11/418, от 12.10.2010 N 03-07-09/46. При этом чиновники отмечали, что если в счете-фактуре наименование валюты все же было указано, препятствием к получению вычета это являться не могло.

На практике некоторые налоговые органы настаивали на отражении наименования валюты в счетах-фактурах. Поэтому во избежание претензий со стороны проверяющих следовало указывать новый реквизит в счетах-фактурах.

Приложение 3 к главе 22

Образец заполнения "авансового" счета-фактуры

до 1 января 2009 г.

199 5 июня 2008 г.

СЧЕТ-ФАКТУРА N --- от "--" --------------------- (1)

ООО "Альфа"

Продавец --------------------------------------------------- (2)

118437, г. Москва, ул. Красная Сосна, д. 5

Адрес ------------------------------------------------------ (2а)

7704502552/770401001

ИНН/КПП продавца ------------------------------------------- (2б)

Он же

Грузоотправитель и его адрес ------------------------------- (3)

ООО "Бета", 111024, г. Москва,

ш. Энтузиастов, д. 4

Грузополучатель и его адрес -------------------------------- (4)

788 5 июня 2008 г.

К платежно-расчетному документу N -------- от -------------- (5)

ООО "Бета"

Покупатель ------------------------------------------------- (6)

111024, г. Москва, ш. Энтузиастов, д. 4

Адрес ------------------------------------------------------ (6а)

7702264598/770201001

ИНН/КПП покупателя ----------------------------------------- (6б)

┌─────────────┬─────┬──────┬───────┬─────────┬─────┬──────┬─────────┬──────────┬──────┬────────┐

│Наименование │Еди- │Коли- │Цена │Стоимость│В том│Нало- │ Сумма │Стоимость │Страна│Номер │

│товара (опи- │ница │чество│(тариф)│товаров │числе│говая │ налога │товаров │проис-│тамо- │

│сание выпол- │изме-│ │за еди-│(работ, │акциз│ставка│ │(работ, │хожде-│женной │

│ненных работ,│рения│ │ницу │услуг), │ │ │ │услуг), │ния │деклара-│

│оказанных ус-│ │ │изме- │имущест- │ │ │ │имущест- │ │ции │

│луг), иму- │ │ │рения │венных │ │ │ │венных │ │ │

│щественного │ │ │ │прав, │ │ │ │прав, все-│ │ │

│права │ │ │ │всего без│ │ │ │го с уче- │ │ │

│ │ │ │ │налога │ │ │ │том налога│ │ │

├─────────────┼─────┼──────┼───────┼─────────┼─────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼────────┤

│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │ 7 │ 8 │ 9 │ 10 │ 11 │

├─────────────┼─────┼──────┼───────┼─────────┼─────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼────────┤

│Аванс по │ - │ - │ - │ - │ - │18/118│18 000,00│118 000,00│ - │ - │

│договору │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│купли-продажи│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│электрических│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│чайников N __│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│от │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│"__" ________│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│2008 г. │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├─────────────┴─────┴──────┴───────┴─────────┴─────┴──────┼─────────┼──────────┼──────┴────────┘

│Всего к оплате │18 000,00│118 000,00│

└─────────────────────────────────────────────────────────┴─────────┴──────────┘

Иванов Иванов И.И. Сидорова Сидорова А.И.

Руководитель организации ---------- ------------ Главный бухгалтер ---------- --------------

(подпись) (ф.и.о) (подпись) (ф.и.о)

Приложение 4 к главе 22

Образец заполнения счета-фактуры,

выставляемого при отгрузке товаров в счет аванса,

полученного по платежному поручению

Ситуация

ООО "Альфа" (продавец) и ООО "Бета" (покупатель) заключили договор поставки электрических чайников с условием 100-процентной предоплаты.

В соответствии с договором ООО "Бета" 5 июня 2013 г. платежным поручением N 583 перечислило на расчетный счет ООО "Альфа" в счет поставки товара предоплату в размере 236 000,00 руб. (включая НДС).

В июле 2013 г. ООО "Альфа" по одной накладной отгрузило покупателю электрические чайники "Electronik" (российского производства) модели:

- "Electronik" 101 E 40 штук по цене 800 руб/шт. на сумму 32 000,00 руб. (без учета НДС);

- "Electronik" 103 E 60 штук по цене 1200 руб/шт. на сумму 72 000,00 руб. (без учета НДС);

- "Electronik" 5001 EK 48 штук по цене 2000 руб/шт. на сумму 96 000,00 руб. (без учета НДС).

Решение

1. На стоимость реализованного товара ООО "Альфа" в течение пяти календарных дней с даты отгрузки выставит ООО "Бета" счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).

ООО "Альфа" заполнит счет-фактуру в общем порядке. Однако, учитывая, что продавцом к моменту отгрузки товара была получена предоплата, особое внимание следует обратить на следующие моменты:

- в строке 5 ООО "Альфа" укажет номер и дату составления платежного поручения, по которому поступила предоплата.

Отметим, что при получения аванса в безденежной форме (при расчете товарами, векселями и т.п.) в строке 5 ставятся прочерки (абз. 2 пп. "з" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры);

- ООО "Альфа" счет-фактуру по отгрузке регистрирует в книге продаж (п. 3 Правил ведения книги продаж), а ранее выставленный счет-фактуру на предоплату - в книге покупок в общем порядке (п. 22 Правил ведения книги покупок).

2. Стоимостные показатели в счете-фактуре указываются в рублях и копейках (п. 3 Правил заполнения счета-фактуры). Поэтому ООО "Альфа" в графах 4, 5, 8, 9 укажет все суммы в рублях и копейках.

3. Реализация электрических чайников облагается НДС по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ). В связи с этим ООО "Альфа" в счете-фактуре отразит:

- в графе 7 - налоговую ставку - 18%;

- в графе 8 - сумму НДС в размере:

1) "Electronik" 101 E - 5760 руб. 00 коп. (800 руб/шт. x 40 шт. x 18 %);

2) "Electronik" 103 E - 12 960 руб. 00 коп. (1200 руб/шт. x 60 шт. x 18 %);

3) "Electronik" 5001 EK - 17 280 руб. 00 коп. (2000 руб/шт. x 48 шт. x 18 %).

- в графе 9 - стоимость электрических чайников, включая НДС:

1) "Electronik" 101 E - 37 760 руб. 00 коп. (800 руб/шт. x 40 шт. + 5 760 руб. 00 коп.)

2) "Electronik" 103 E - 84 960 руб. 00 коп. (1200 руб/шт. x 60 шт. + 12 960 руб. 00 коп.)

3) "Electronik" 5001 EK - 113 280 руб. 00 коп. (2000 руб/шт. x 48 шт. + 17 280 руб. 00 коп.);

- в графах 10, 10а, 11 проставит прочерки, так как электрические чайники произведены в России. Подробнее о заполнении этих граф вы можете прочитать в разд. 12.1.3.9.3 "Как заполнить цифровой код и наименование страны происхождения товара, номер таможенной декларации в счете-фактуре".

5. Счет-фактуру, выставленный ООО "Альфа", подпишут его руководитель и главный бухгалтер или иные уполномоченные лица (п. 6 ст. 169 НК РФ). Подробнее об этом вы можете прочитать в разд. 12.1.3.10 "Требования к подписи счета-фактуры. Право подписи счета-фактуры".

Далее приведем образец заполнения счета-фактуры в рассмотренной ситуации.

Приложение N 1

к Постановлению Правительства

Российской Федерации

от 26 декабря 2011 г. N 1137

117 09 июля 2013 г.

СЧЕТ-ФАКТУРА N --- от "--" ------------------ (1)

- - -

ИСПРАВЛЕНИЕ N --- от "--" ------------------ (1а)

Общество с ограниченной ответственностью "Альфа"

Продавец ------------------------------------------------------------- (2)

118437, г. Москва, ул. Красная Сосна, д. 5

Адрес ---------------------------------------------------------------- (2а)

7704502552/770401001

ИНН/КПП продавца ----------------------------------------------------- (2б)

Он же

Грузоотправитель и его адрес ----------------------------------------- (3)

ООО "Бета", 111024, г. Москва,

ш. Энтузиастов, д. 4

Грузополучатель и его адрес ------------------------------------------ (4)

583 05.06.2013

К платежно-расчетному документу N --------- от ----------------------- (5)

Общество с ограниченной ответственностью "Бета"

Покупатель ----------------------------------------------------------- (6)

111024, Москва, ш. Энтузиастов, д. 4

Адрес ---------------------------------------------------------------- (6а)

7702264598/770201001

ИНН/КПП покупателя --------------------------------------------------- (6б)

российский рубль, 643

Валюта: наименование, код --------------------------------------------- (7)

┌───────────────┬────────────┬───────┬─────────┬──────────┬──────┬──────┬─────────┬──────────┬──────────────┬──────┐

│ Наименование │ Единица │ Коли- │ Цена │Стоимость │В том │Нало- │Сумма │Стоимость │ Страна │Номер │

│ товара │ измерения │чество │ (тариф) │товаров │числе │говая │налога, │товаров │происхождения │тамо- │

│ (описание │ │(объем)│ за │(работ, │сумма │ставка│предъяв- │(работ, │ товара │женной│

│ выполненных ├───┬────────┤ │ единицу │услуг), │акциза│ │ляемая │услуг), ├──────┬───────┤декла-│

│ работ, │код│условное│ │измерения│имущест- │ │ │покупа- │имущест- │цифро-│краткое│рации │

│ оказанных │ │обозна- │ │ │венных │ │ │телю │венных │ вой │наиме- │ │

│ услуг), │ │чение │ │ │прав без │ │ │ │прав │ код │нование│ │

│ имущественного│ │(нацио- │ │ │налога - │ │ │ │с налогом │ │ │ │

│ права │ │нальное)│ │ │всего │ │ │ │- всего │ │ │ │

├───────────────┼───┼────────┼───────┼─────────┼──────────┼──────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼───────┼──────┤

│ 1 │ 2 │ 2а │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │ 7 │ 8 │ 9 │ 10 │ 10а │ 11 │

├───────────────┼───┼────────┼───────┼─────────┼──────────┼──────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼───────┼──────┤

│Электрический │796│шт │ 40 │ 800,00│ 32 000,00│Без │ 18% │ 5 760,00│ 37 760,00│ - │ - │ - │

│чайник │ │ │ │ │ │акциза│ │ │ │ │ │ │

│"Electronik" │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│103 E │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├───────────────┼───┼────────┼───────┼─────────┼──────────┼──────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼───────┼──────┤

│Электрический │796│шт │ 60 │ 1 200,00│ 72 000,00│Без │ 18% │12 960,00│ 84 960,00│ - │ - │ - │

│чайник │ │ │ │ │ │акциза│ │ │ │ │ │ │

│"Electronik" │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│101 E │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├───────────────┼───┼────────┼───────┼─────────┼──────────┼──────┼──────┼─────────┼──────────┼──────┼───────┼──────┤

│Электрический │796│шт │ 48 │ 2 000,00│ 96 000,00│Без │ 18% │17 280,00│113 280,00│ - │ - │ - │

│чайник │ │ │ │ │ │акциза│ │ │ │ │ │ │

│"Electronik" │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

│5001 EK │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├───────────────┴───┴────────┴───────┴─────────┼──────────┼──────┴──────┼─────────┼──────────┼──────┴───────┴──────┘

│Всего к оплате │200 000,00│ X │36 000,00│236 000,00│

└──────────────────────────────────────────────┴──────────┴─────────────┴─────────┴──────────┘

Руководитель Главный бухгалтер

организации или иное Иванов Иванов И.И. или иное Сидорова Сидорова А.И.

уполномоченное лицо --------- ----------- уполномоченное лицо --------- -------------

(подпись) (ф.и.о.) (подпись) (ф.и.о.)

Индивидуальный

предприниматель __________ _________ ________________________________________

(подпись) (ф.и.о.) (реквизиты свидетельства

о государственной регистрации

индивидуального предпринимателя)

Приложение 5 к главе 22

Пример (образец) заполнения книги покупок

при регистрации в ней счета-фактуры

по уплаченному (выданному) авансу

См. образец заполнения книги покупок при регистрации в ней счета-фактуры по уплаченному (выданному) авансу (с учетом изменений, внесенных Постановлением Правительства РФ от 30.07.2014 N 735).

См. образец заполнения книги покупок при регистрации в ней счета-фактуры по уплаченному (выданному) авансу (без учета изменений, внесенных Постановлением Правительства РФ от 30.07.2014 N 735).