16.1.8.3. Если документы собраны после уплаты ндс с экспортной операции

НДС, который вы уплатили по ставке 18% (10%) из-за несвоевременного подтверждения права на нулевую ставку, может быть принят вами к вычету после того, как будет собран полный пакет подтверждающих документов (п. 10 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ).

Воспользоваться своим правом на вычет вы можете в течение трех лет после окончания периода, в котором произошла отгрузка товаров (работ, услуг) на экспорт (пп. 1 п. 1, п. 9 ст. 167, п. 2 ст. 173 НК РФ). Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 03.02.2015 N 03-07-08/4181. Аналогичный подход отражен в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.05.2009 N 17473/08.

Отметим, что в арбитражной практике встречаются и другие точки зрения относительно того, с какого момента исчисляется указанный трехлетний срок. Так, в рассматриваемой ситуации НДС может быть принят к вычету в течение трехлетнего срока, исчисляемого:

- с периода, в котором наступил 181-й день с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта;

- с даты фактического завершения формирования пакета документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки.

Правоприменительную практику по вопросу о том, с какой даты исчисляется трехлетний срок при возмещении экспортного НДС, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Свое право на вычет вы реализуете посредством подачи налоговой декларации по НДС (п. 1 ст. 80, п. 1 ст. 173 НК РФ). Декларация представляется в инспекцию не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Воспользоваться правом на возмещение НДС вы можете в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором возникло превышение сумм налоговых вычетов по НДС над суммой исчисленного налога (п. 2 ст. 173 НК РФ).

Примечание

О том, продлевается ли рассматриваемый трехлетний период на срок, предусмотренный для подачи декларации за истекший налоговый период, см. раздел "Продлевается ли трехлетний срок, установленный для возмещения НДС, на срок, необходимый для подачи налоговой декларации?".

Сумма НДС, уплаченная с экспортной операции, возвращается в порядке, предусмотренном ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ (п. 9 ст. 165 НК РФ). При этом доходом для целей налогообложения по налогу на прибыль она не является (Письмо Минфина России от 29.11.2007 N 03-03-05/258 (направлено для сведения Письмом ФНС России от 14.12.2007 N ШТ-6-03/967@)).

Примечание

Подробный порядок возмещения НДС рассмотрен в разд. 13.2 "Возмещение "входного" НДС". Об особенностях ускоренного порядка возмещения вы можете узнать в разд. 13.2.1 "Заявительный порядок возмещения "входного" НДС".

В случае неподтверждения экспорта в течение 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ), организации нужно уплатить пени за каждый календарный день просрочки уплаты налога (п. 3 ст. 75 НК РФ).

Если впоследствии организация подтвердит применение ставки 0% в отношении экспорта, то сумму пени (в отличие от суммы уплаченного НДС с указанной операции) вернуть не удастся (Письмо Минфина России от 24.09.2004 N 03-04-08/73).

Рассмотрим на примере последовательность действий налогоплательщика в ситуации, когда подтверждающие документы не собраны в течение 180 календарных дней.

ПРИМЕР

порядка действий налогоплательщика в случае, когда документы собраны после истечения установленного срока

Ситуация

Продолжим рассматривать ситуацию, описанную в примере порядка действий налогоплательщика в случае, когда документы не собраны в течение 180 календарных дней (разд. 16.1.8.2 "Если документы не собраны в течение 180 календарных дней").

Предположим, что полный пакет документов для подтверждения права на применение ставки 0% организация "Альфа" собрала по истечении 180 календарных дней с момента помещения товара под таможенную процедуру экспорта, а именно в декабре 2015 г. При этом будем исходить из того, что иные операции, подлежащие отражению в разд. 4 - 6 декларации по НДС за IV квартал 2015 г. (т.е. экспортные операции), у организации "Альфа" отсутствуют.

Решение

Что необходимо сделать организации "Альфа", если после уплаты НДС с экспортной операции она собрала необходимые документы.

Шаг восьмой.

В целях определения предъявленной к вычету суммы НДС необходимо зарегистрировать в книге покупок счет-фактуру, ранее составленный при неподтверждении ставки 0% на стоимость отгруженного на экспорт товара (456 044 руб.) с выделенной суммой НДС (82 087,92 руб.) и зарегистрированный в книге продаж (п. 23(1) Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137).

Шаг девятый.

Заполнить разд. 4 декларации по НДС за IV квартал 2015 г.

Шаг десятый.

Представить в налоговую инспекцию полный пакет документов и декларацию по НДС за IV квартал 2015 г. в срок не позднее 25 января 2016 г. (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Шаг одиннадцатый.

Если обоснованность суммы налога к возмещению подтверждена и у организации "Альфа" отсутствует задолженность по федеральным налогам, а также пеням и штрафам, то на основании заявления организации инспекция возвращает НДС либо засчитывает его в счет предстоящих платежей по этому или иным федеральным налогам (п. п. 6, 8, 9 ст. 176 НК РФ).

При наличии указанной задолженности налоговый орган производит зачет возмещаемых сумм в счет недоимки (например, по налогу на прибыль в федеральный бюджет), пеней, штрафов (п. п. 4, 9 ст. 176 НК РФ).

О порядке отражения в бухгалтерском учете операций по экспорту товаров (работ, услуг) в случае, если применение ставки 0% подтверждено по истечении 180 дней, см. в Путеводителе по ИБ "Корреспонденция счетов".

Приложение 1 к главе 16

Пример (образец) заполнения счета-фактуры

при осуществлении экспортных операций

См. образец заполнения счета-фактуры при осуществлении экспортных операций.

Уплата НДС в рамках ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан)

Договор о ЕАЭС и другие акты для целей НДС. Страны ЕАЭС (РФ, Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан) >>>

Как уплатить НДС при экспорте товаров в страны ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан) >>>

Как уплатить НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан) >>>

Как уплатить НДС при выполнении работ, оказании услуг в рамках стран ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан) >>>

Договор о ЕАЭС и другие акты для целей НДС. Страны ЕАЭС (РФ, Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан)

Евразийский экономический союз (далее также - ЕАЭС или Союз) - международная организация региональной экономической интеграции. В рамках Союза обеспечивается свобода движения товаров, услуг, капитала и рабочей силы, а также проводится скоординированная, согласованная или единая политика в определенных отраслях экономики (ст. 1 Договора о ЕАЭС, подписанного в г. Астане 29.05.2014).

В рамках ЕАЭС существует таможенный союз.

Таможенный союз ЕАЭС (далее также ТС ЕАЭС) - форма торгово-экономической интеграции государств - членов Союза, которая предусматривает (ст. 2 Договора о Евразийском экономическом союзе, подписанного в г. Астане 29.05.2014):

- единую таможенную территорию, в пределах которой во взаимной торговле не применяются таможенные пошлины (иные пошлины, налоги и сборы, имеющие эквивалентное действие);

- меры нетарифного регулирования, специальные защитные, антидемпинговые и компенсационные меры;

- Единый таможенный тариф Евразийского экономического союза;

- единые меры регулирования внешней торговли товарами с третьей стороной.

Членами ЕАЭС являются следующие государства (преамбула, ст. 2 Договора о ЕАЭС, подписанного в г. Астане 29.05.2014, ст. 1 Договора о присоединении Республики Армения к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (подписан в г. Минске 10.10.2014), ст. 1 Договора о присоединении Кыргызской Республики к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (подписан в г. Москве 23.12.2014) <1>):

- Республика Беларусь;

- Республика Казахстан;

- Российская Федерация;

- Республика Армения;

- Кыргызская Республика.

--------------------------------

<1> Договор о присоединении Кыргызской Республики к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (подписан в г. Москве 23.12.2014) вступил в силу 12 августа 2015 г.

К основным международным правовым актам, которые регулируют порядок уплаты НДС при реализации товаров (работ, услуг) в рамках ЕАЭС, относятся:

1. Договор о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014).

Договор о ЕАЭС (подписан в г. Астане 29.05.2014) - основной источник права Союза. Он устанавливает в том числе порядок уплаты НДС во взаимной торговле товарами (работами, услугами) между налогоплательщиками разных стран - участниц ЕАЭС, а также с налогоплательщиками из третьих стран. При этом ст. ст. 71, 72 Договора о ЕАЭС (подписан в г. Астане 29.05.2014) определяют в том числе общие принципы и условия уплаты НДС в рамках ЕАЭС. Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014) детально регламентирует эти вопросы.

2. Таможенный кодекс Таможенного союза (Приложение к Договору о Таможенном кодексе Таможенного союза, принятому Решением Межгосударственного Совета ЕврАзЭС на уровне глав государств от 27.11.2009 N 17), который применяется в рамках ЕАЭС с учетом положений ст. 101 Договора о ЕАЭС (подписан в г. Астане 29.05.2014) (п. 1 ст. 101 данного Договора).

ТК ТС регламентирует вопросы таможенного регулирования (в том числе порядок уплаты НДС при ввозе товаров на территорию ТС ЕАЭС - пп. 3 п. 1 ст. 70 ТК ТС) до принятия Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (ст. 32, п. 1 ст. 101 Договора о ЕАЭС, подписанного в г. Астане 29.05.2014).

Как уплатить НДС при экспорте товаров в страны ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан)

Порядок уплаты НДС при экспорте товаров в страны ЕАЭС отражен в Протоколе о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, который является Приложением N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014 (п. 1 ст. 72 данного Договора).

Остановимся на некоторых особенностях уплаты НДС при экспорте товаров в страны ЕАЭС.

1. Корректировка налоговой базы по НДС при экспорте товаров.

Правила ЕАЭС предусматривают право экспортера на корректировку (как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения) налоговой базы по НДС по реализованным товарам. Причинами изменения стоимости могут быть в том числе следующие (п. 11 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014):

- изменение (увеличение или уменьшение) цены товаров;

- уменьшение количества (объема) реализованных товаров в связи с их возвратом по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации.

Таким образом, Протокол о порядке взимания косвенных налогов (Приложение N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014) не рассматривает возможность увеличения налоговой базы по экспортной операции в связи с увеличением количества отгруженных на экспорт товаров.

За разъяснениями о порядке корректировки налоговой базы при экспорте товаров в страны ЕАЭС вы вправе обратиться в налоговые органы либо в Минфин России (пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

2. Подтверждение права на применение ставки НДС 0%.

Для подтверждения права на применение нулевой ставки при экспорте в ЕАЭС налогоплательщик в составе пакета подтверждающих документов, предусмотренного п. 4 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС (подписан в г. Астане 29.05.2014), представляет любой из следующих документов (пп. 3 п. 4 данного Приложения):

- заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (его копию).

Форма такого заявления и Правила ее заполнения содержатся соответственно в Приложениях 1 и 2 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств - членов Евразийского экономического союза об уплаченных суммах косвенных налогов от 11.12.2009 (ст. 2 данного Протокола). Формат заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов российского налогоплательщика утвержден Приказом ФНС России от 19.11.2014 N ММВ-7-6/590@;

- перечень таких заявлений.

Форма Перечня заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, Порядок ее заполнения и Формат представления в электронном виде утверждены п. 1 Приказа ФНС России от 06.04.2015 N ММВ-7-15/139@ и действуют с 4 мая 2015 г.

Как уплатить НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан)

Порядок уплаты НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС содержится в Протоколе о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, который является Приложением N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014 (п. 1 ст. 72 данного Договора).

Приведем некоторые особенности уплаты НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС.

1. Предусмотрен порядок уплаты и отражения в отчетности "ввозного" НДС при:

- возврате товаров, импортированных из стран ЕАЭС, по причине их ненадлежащего качества и (или) комплектации (п. 23 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014);

- увеличении стоимости импортированных из стран ЕАЭС товаров по истечении месяца, в котором они были приняты на учет (п. 24 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014) <1>.

--------------------------------

<1> При увеличении стоимости импортированных товаров в случае увеличения их цены по истечении месяца, в котором они были приняты на учет, налоговая база по НДС увеличивается на разницу между их измененной и предыдущей стоимостью. В этом случае уплата налога и представление налоговой декларации производятся не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была изменена цена импортированных товаров (п. 24 Приложения N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе, подписанному в г. Астане 29.05.2014).

В то же время Приложение N 18 к указанному Договору не содержит положений о корректировке налоговой базы по НДС при уменьшении стоимости импортированных товаров по истечении месяца, в котором они были приняты на учет. На это обратил внимание Минфин России в Письме от 06.03.2015 N 03-07-13/1/12213.

2. Предусмотрена возможность представить в налоговый орган уточненное заявление о ввозе (п. 21 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014). Например, вам потребуется подать уточненное заявление при частичном возврате импортированных товаров по причине их ненадлежащего качества и (или) комплектации (п. 23 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014).

Если при подаче уточненного заявления вносить изменения в декларацию не требуется, уточненную декларацию вы не подаете (п. 21 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014, п. 1 ст. 81 НК РФ).

К уточненному заявлению необходимо приложить документы:

- предусмотренные пп. 2 - 8 п. 20 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014, - в случае, если ранее они не были представлены в налоговый орган (п. 21 Приложения N 18 к данному Договору);

- подтверждающие частичный возврат импортированных товаров по причине их ненадлежащего качества и (или) комплектации (согласованная сторонами претензия и документы, соответствующие дальнейшему совершению операций с возвращаемыми товарами: акты приема-передачи, транспортные (товарораспорядительные) документы, акты уничтожения или иные подобные документы) (п. 23 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014).

Декларация по импорту из стран ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан) в целях НДС

Согласно п. 20 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014, форма налоговой декларации, которую организации и индивидуальные предприниматели обязаны представить в налоговые органы при импорте в Россию товаров из стран ЕАЭС, устанавливается законодательством РФ либо утверждается компетентным органом РФ.

Учитывая положения п. 7 ст. 80 НК РФ, полагаем, что форму такой декларации должна утвердить ФНС России (п. п. 1, 5.10 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506).

До утверждения соответствующей формы декларации, по нашему мнению, следует применять форму и Порядок заполнения налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при импорте товаров на территорию РФ с территории государств - членов таможенного союза, утвержденные Приказом Минфина России от 07.07.2010 N 69н.

Сходная позиция просматривается в разъяснениях Минфина России (Письмо от 12.08.2015 N 03-07-13/1/46423).

См. дополнительно:

- как заполнить декларацию по импорту из стран Таможенного союза.

Заметим также, что за разъяснениями о форме и порядке заполнения налоговой декларации при сдаче отчетности по импорту из стран ЕАЭС вы вправе обратиться в налоговые органы (пп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Важно отметить, что срок представления налоговой декларации по импорту в ЕАЭС, предусмотренный п. 20 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014, отличается от срока, установленного п. 5 ст. 174 НК РФ.

Декларация по импорту представляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором импортированные товары были приняты на учет (наступил предусмотренный договором (контрактом) лизинга срок платежа) (п. 20 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014).

Одновременно с налоговой декларацией налогоплательщик подает в налоговый орган заявление о ввозе товара и иные документы согласно п. 20 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014.

При возврате импортированных товаров по причине их ненадлежащего качества и (или) комплектации, а также при увеличении стоимости импортированных товаров в случае увеличения их цены по истечении месяца, в котором они были приняты к учету, в налоговый орган представляются документы, предусмотренные соответственно п. п. 23, 24 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014.

Как уплатить НДС при выполнении работ, оказании услуг в рамках стран ЕАЭС (Беларусь, Казахстан, Армения, Кыргызстан)

Порядок уплаты НДС при выполнении работ (оказании услуг) в государствах ЕАЭС содержится в Протоколе о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, который является Приложением N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014 (п. 2 ст. 72 данного Договора).

Назовем некоторые особенности уплаты НДС при выполнении работ, оказании услуг в странах ЕАЭС.

1. Государство ЕАЭС, налогоплательщиком которого приобретаются услуги лиц, привлекающих для выполнения работ (оказания услуг), поименованных в пп. 4 п. 29 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС (подписан в г. Астане 29.05.2014), для основного участника договора (контракта) другое лицо как от имени основного участника договора (контракта), так и от своего имени, является местом реализации этих услуг (пп. 4 п. 29 данного Приложения).

2. Установлен особый порядок подтверждения права на применение нулевой ставки при реализации работ по переработке давальческого сырья, ввезенного на территорию одного государства - члена ЕАЭС с территории другого государства - члена ЕАЭС, с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства (п. п. 31, 32 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014).

Перечень документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки в отношении указанных работ, установлен п. 32 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014.

Важно отметить, что по правилам п. 32 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014, для подтверждения ставки НДС 0% налогоплательщик в обязательном порядке должен представить заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов либо перечень таких заявлений. Иные документы, названные в п. 32 Приложения N 18 к данному договору, можно не представлять, если их непредставление предусмотрено законодательством государства - члена ЕАЭС, на территории которого осуществляется указанная переработка (п. 32 Приложения N 18 к Договору о ЕАЭС, подписанному в г. Астане 29.05.2014).