16.1.7. Раздельный учет

Для целей обложения НДС вы должны отдельно учитывать каждую операцию, которая облагается по ставке 0% (п. 6 ст. 166 НК РФ).

Нужно также раздельно учитывать суммы "входного" НДС по товарам, работам, услугам, которые используются в операциях, облагаемых по ставке 0%, и в других операциях. На это обращают внимание контролирующие органы (см., например, Письма Минфина России от 06.07.2012 N 03-07-08/172, от 27.06.2012 N 03-07-08/163, от 11.04.2012 N 03-07-08/101, ФНС России от 31.10.2014 N ГД-4-3/22600@). Исключений из этого правила Налоговый кодекс РФ не устанавливает.

Необходимость ведения раздельного учета обусловлена различными правилами принятия к вычету "входного" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для операций, облагаемых по нулевой ставке, и иным товарам (работам, услугам).

Однако правила ведения раздельного учета Налоговым кодексом РФ не установлены. Поэтому вы должны разработать их самостоятельно и закрепить в приказе об учетной политике организации (п. 10 ст. 165 НК РФ, Письма Минфина России от 06.07.2012 N 03-07-08/172, от 27.06.2012 N 03-07-08/163, от 11.04.2012 N 03-07-08/101).

Правоприменительную практику по вопросу о том, есть ли законодательно установленный способ раздельного учета НДС по экспортным операциям, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Заметим, что представлять одновременно с налоговой декларацией документы, подтверждающие ведение раздельного учета, для обоснования применения вычета вы не обязаны - Налоговый кодекс РФ такого требования не содержит. Однако иметь у себя такие документы необходимо, поскольку налоговый орган вправе запросить их у вас, например, при проведении камеральной проверки декларации, в которой заявлено возмещение НДС (п. 8 ст. 88, п. 1 ст. 93 НК РФ), а также в ходе выездной проверки или при проведении налогового мониторинга (п. 12 ст. 89, п. 1 ст. 93, п. 3 ст. 105.29 НК РФ).

Примечание

О том, что такое налоговый мониторинг и кому он доступен, см. раздел "Что такое налоговый мониторинг и кому он доступен. В чем его отличия от налоговых проверок и преимущества" Практического пособия по налоговым проверкам.

Добавим, что Налоговый кодекс РФ также не содержит перечня документов, которыми можно подтвердить ведение раздельного учета. На наш взгляд, такими документами могут являться, например, учетная политика, методика ведения раздельного учета, оборотно-сальдовые ведомости, справка о расчете НДС, приказ руководителя организации о ведении раздельного учета, регистры бухгалтерского учета и др.

Правоприменительную практику по вопросу о том, нужно ли подтверждать ведение раздельного учета, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

16.1.8. ИСЧИСЛЯЕМ СУММУ НДС, ЗАПОЛНЯЕМ СООТВЕТСТВУЮЩИЕ

РАЗДЕЛЫ ДЕКЛАРАЦИИ И ПРЕДСТАВЛЯЕМ ВМЕСТЕ С ДОКУМЕНТАМИ

В НАЛОГОВУЮ ИНСПЕКЦИЮ

Порядок исчисления налога и, как следствие, порядок заполнения и представления соответствующих разделов декларации по НДС зависит от того, в какой срок вы собрали пакет подтверждающих экспорт документов: до истечения 180 календарных дней или после.

16.1.8.1. ЕСЛИ ДОКУМЕНТЫ СОБРАНЫ

В ТЕЧЕНИЕ 180 КАЛЕНДАРНЫХ ДНЕЙ

После того как документы по соответствующему перечню будут собраны, вам необходимо исчислить налог, отразив его в разд. 4 декларации по НДС за налоговый период, в котором собраны документы (абз. 17 п. 3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@).

Однако, прежде чем заполнить указанный раздел декларации, налогоплательщику предстоит выполнить определенные действия. Рассмотрим их на примере.

ПРИМЕР

последовательности действий налогоплательщика в случае, когда документы собраны вовремя

Ситуация

Организация "Альфа" заключила контракт от 12.01.2015 N 1 на поставку товара в Германию автомобильным транспортом.

Товар, поставляемый в Германию, организация "Альфа" приобрела 14 января 2015 г. у организации "Бета" за 177 000 руб. (в том числе НДС 27 000 руб.).

При приобретении товара были осуществлены транспортные расходы в сумме 11 800 руб. (в том числе НДС 1800 руб.). Товар и расходы по доставке были оплачены также 14 января 2015 г. В этот же день были получены счета-фактуры от организации "Бета" и транспортной организации.

Отгрузка товара была произведена 30 января 2015 г. (на таможенной декларации N 101010100 проставлена эта же дата с отметкой "Выпуск разрешен").

Стоимость отгруженного товара по контракту равна 8000 евро. Оплата производится в евро. Предположим, что курс евро на дату отгрузки - 57,0055 руб/евро.

Иностранная компания оплатила товар 3 февраля 2015 г. Курс евро на эту дату составил 56,9724 руб/евро (курс условный).

Поскольку поставленный в Германию товар был помещен под таможенную процедуру экспорта 30 января 2015 г., организация "Альфа" вправе собирать документы, подтверждающие правомерность применения нулевой ставки НДС, до 29 июля 2015 г. (включительно) (абз. 1 п. 9 ст. 165 НК РФ).

Предположим, что организация "Альфа" собрала полный пакет документов в соответствии с перечнем, установленным п. 1 ст. 165 НК РФ, 2 июля 2015 г.

До января 2015 г., а также в феврале - июле 2015 г. экспортных поставок и иных операций, облагаемых НДС по ставке 0%, организация "Альфа" не осуществляла.

Решение

Что необходимо сделать организации "Альфа".

Шаг первый.

Не позднее 4 февраля 2015 г. выписать счет-фактуру на стоимость товара, реализованного на экспорт (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Шаг второй.

30 сентября 2015 г. (на дату определения налоговой базы по экспортной реализации) зарегистрировать в книге продаж составленный счет-фактуру (п. 9 ст. 167 НК РФ, п. п. 2, 3 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Напомним, что согласно п. 3 ст. 153 НК РФ валютная выручка по экспортной реализации, полученная от иностранного покупателя, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату отгрузки. Следовательно, в данном случае величина экспортной выручки равна 456 044 руб. (8000 евро x 57,0055 руб/евро).

Указанную сумму организация "Альфа" должна отразить в соответствующей графе книги продаж.

Шаг третий.

30 сентября 2015 г. зарегистрировать в книге покупок счета-фактуры, полученные от организации "Бета" и транспортной организации.

В данном случае организация "Альфа" собрала пакет подтверждающих экспорт документов в III квартале. Кроме того, ею соблюдены общие условия принятия "входного" НДС к вычету (имеются счета-фактуры поставщиков, товары (работы, услуги) приняты к учету).

Поэтому на момент определения налоговой базы (30 сентября 2015 г.) организация "Альфа" вправе принять к вычету суммы "входного" НДС по экспортированному товару и отразить их в разд. 4 декларации за III квартал (п. 9 ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ).

Шаг четвертый.

Поскольку документы, обосновывающие применение нулевой ставки по экспортной операции, собраны организацией в III квартале 2015 г., она должна заполнить разд. 4 декларации по НДС за III квартал 2015 г. и в срок не позднее 26 октября 2015 г. представить в налоговую инспекцию декларацию вместе с пакетом подтверждающих документов (п. 7 ст. 6.1, п. 10 ст. 165, п. 9 ст. 167, п. 5 ст. 174 НК РФ).

Представив в налоговую инспекцию разд. 4 в составе декларации по НДС, организация "Альфа" подтвердит свое право не облагать по ставке 10 или 18% операцию по реализации товара на экспорт.

Шаг пятый.

Если обоснованность суммы налога к возмещению подтверждена и у организации "Альфа" отсутствует задолженность по федеральным налогам, а также пеням и штрафам, то на основании ее заявления инспекция возвращает НДС либо засчитывает его в счет предстоящих платежей по этому или иным федеральным налогам (п. п. 6, 8, 9 ст. 176 НК РФ).

При наличии указанной задолженности налоговый орган производит зачет возмещаемых сумм в счет недоимки (например, по налогу на прибыль в федеральный бюджет), пеней, штрафов (п. п. 4, 9 ст. 176 НК РФ).

О порядке отражения в бухгалтерском учете операций по экспорту товаров (работ, услуг) в случае, если применение ставки 0% подтверждено до истечения 180 дней, см. в Путеводителе по ИБ "Корреспонденция счетов".