14.2. Порядок и сроки уплаты ндс в бюджет. Срок представления (сдачи) налоговой декларации

Уплатить налог в бюджет вы должны равными долями в течение трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Срок уплаты - не позднее 25-го <1> числа каждого месяца (п. 1 ст. 174 НК РФ). Если 25-е число месяца приходится на выходной или нерабочий праздничный день, последним днем уплаты будет первый следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

--------------------------------

<1> Такой срок уплаты НДС введен с 1 января 2015 г. (пп. "а" п. 7 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). В связи с этим НДС за IV квартал 2014 г. налогоплательщик должен уплатить равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за данным кварталом. С таким подходом согласен Минфин России (Письмо от 25.12.2014 N 03-07-15/67246 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 13.01.2015 N ГД-4-3/122@)). Финансовое ведомство указало, что уплата налога за IV квартал 2014 г. осуществляется налогоплательщиками не позднее 25-го января 2015 г. Полагаем, что чиновники имели в виду первую долю подлежащей уплате суммы. Заметим, что 25 января 2015 г. приходится на воскресенье, поэтому перечислить первую часть платежа следует не позднее 26 января 2015 г. (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

До 2015 г. НДС нужно было уплачивать не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ).

Например, в декларации за I квартал 2015 г. сумма налога, исчисленного к уплате в бюджет, составляет 150 000 руб. Значит, уплачивать НДС в бюджет необходимо следующим образом:

- не позднее 27 апреля 2015 г. (25, 26 апреля 2015 г. - суббота и воскресенье соответственно) - 50 000 руб. (п. 7 ст. 6.1 НК РФ);

- не позднее 25 мая 2015 г. - 50 000 руб.;

- не позднее 25 июня 2015 г. - 50 000 руб.

Определенную к уплате по итогам квартала сумму НДС вы делите на три равные части и уплачиваете их в бюджет в течение трех месяцев, следующих за отчетным кварталом.

Примечание

Перечень КБК для уплаты НДС приведен в приложении 1 к настоящей главе.

С примером заполнения налогоплательщиком платежного поручения на уплату НДС вы можете ознакомиться в приложении 2 к настоящей главе.

Дополнительно о порядке оформления платежного поручения, а также об общих правилах уплаты налога в бюджет читайте в гл. 1 "Общие условия уплаты налогов и авансовых платежей организациями и индивидуальными предпринимателями" Практического пособия по уплате налогов. Взыскание недоимки, пеней, штрафов.

При этом не исключена ситуация, что разделить общую сумму налога без остатка невозможно. Тогда первый и второй платежи можно округлить до полных рублей в меньшую сторону, а последний - в большую. Такие разъяснения дали налоговые органы (Информационное сообщение ФНС России от 17.10.2008, Письмо УФНС России по г. Москве от 26.12.2008 N 19-12/121393).

Например, по итогам I квартала общая сумма НДС к уплате составила 255 892 руб. Разделив ее на три части, вы получите 85 297,33333 руб.

В этом случае в апреле и мае вы должны уплатить в бюджет не менее чем по 85 297 руб. А в июне сумма платежа составит 85 298 руб.

Обратите внимание: как и в отношении любого другого налога, досрочная уплата НДС допустима (абз. 2 п. 1 ст. 45 НК РФ). К примеру, можно уплатить всю сумму налога до 25-го <1> числа месяца, следующего за отчетным кварталом, или перечислить сначала 1/3, а потом одновременно 2/3 части суммы НДС до 25-го <1> числа второго месяца квартала.

Однако, если вы допустите просрочку уплаты очередной трети налога к установленному сроку, вам грозят пени за несвоевременную уплату соответствующей части НДС (ст. 75 НК РФ, Информационное сообщение ФНС России от 17.10.2008).

Примечание

Подробнее об этом читайте в разд. 2.2 "Начисление пеней за несвоевременную уплату налога. Расчет пеней по недоимке" и разд. 2.3 "Уплата недоимки и пеней. С какого момента прекращается начисление пеней" Практического пособия по уплате налогов. Взыскание недоимки, пеней, штрафов.

Отметим, что порядок уплаты налога по частям не распространяется:

- на лиц, указанных в п. 5 ст. 173 НК РФ (абз. 1 п. 4 ст. 174 НК РФ);

- налоговых агентов, которые приобретают работы или услуги у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ).

В приведенных ситуациях налог следует уплатить единовременно:

- при приобретении работ или услуг у иностранцев - одновременно с перечислением вознаграждения (абз. 2 п. 4 ст. 174 НК РФ);

- лицами, указанными в п. 5 ст. 173 НК РФ, - не позднее 25-го <2> числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (абз. 1 п. 4 ст. 174 НК РФ).

--------------------------------

<2> Такой срок уплаты НДС введен с 1 января 2015 г. (пп. "б" п. 7 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). До 2015 г. НДС нужно было уплачивать не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 174 НК РФ).

Обязанность по уплате налога вы исполняете по месту постановки на учет в налоговых органах (п. 2 ст. 174 НК РФ).

Представить в инспекцию по месту своего учета налоговую декларацию по НДС вы обязаны не позднее 25-го <3> числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом - кварталом (ст. 163, п. 5 ст. 174 НК РФ).

--------------------------------

<3> Такой срок подачи декларации введен с 1 января 2015 г. (пп. "в" п. 7 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ). До 2015 г. декларацию нужно было подавать не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Обратите внимание!

Организация может состоять на налоговом учете по нескольким основаниям и в нескольких налоговых органах (например, по месту нахождения обособленных подразделений или недвижимого имущества). В таком случае декларацию следует представлять в налоговый орган по месту нахождения организации (по ее юридическому адресу). Ведь именно там организация состоит на налоговом учете в качестве налогоплательщика. Исключение из этого правила установлено для крупнейших налогоплательщиков (абз. 4 п. 3 ст. 80 НК РФ).

Таким образом, представлять налоговые декларации по НДС вы должны ежеквартально. По итогам I квартала нужно подать декларацию не позднее 25 апреля, по итогам II квартала - не позднее 25 июля, по итогам III квартала - не позднее 25 октября, а по итогам IV квартала - не позднее 25 января следующего за истекшим кварталом года.

В тех случаях, когда последний день срока представления декларации выпадает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Напомним, что норма о представлении декларации не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, действует с 1 января 2015 г. Поэтому она распространяется на декларацию за IV квартал 2014 г. Следовательно, декларацию за IV квартал 2014 г. налогоплательщик должен подать не позднее 26-го января 2015 г. (п. 7 ст. 6.1, ст. 163, п. 5 ст. 174 НК РФ).

Вывод о том, что декларация за IV квартал 2014 г. подается в срок, предусмотренный п. 5 ст. 174 НК РФ (в редакции, действующей с 1 января 2015 г.), также следует из разъяснений официальных органов (Письмо Минфина России от 25.12.2014 N 03-07-15/67246 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 13.01.2015 N ГД-4-3/122@)).

14.3. КАК УПЛАЧИВАЮТ НДС ПЛАТЕЛЬЩИКИ УСН, ЕНВД

И ИНЫЕ ЛИЦА, ОСУЩЕСТВЛЯЮЩИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ,

НЕ ОБЛАГАЕМУЮ НАЛОГОМ (ОПЕРАЦИИ, ОСВОБОЖДАЕМЫЕ ОТ НДС),

ЕСЛИ ОНИ ВЫСТАВИЛИ СЧЕТ-ФАКТУРУ С НДС.

ВЫЧЕТ У ПРОДАВЦА И У ПОКУПАТЕЛЯ

По общему правилу вы не должны исчислять и уплачивать НДС при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, в том числе если:

- вы не признаетесь плательщиком НДС в силу п. 2 ст. 143 НК РФ в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи;

- вы не признаетесь плательщиком НДС в силу п. 3 ст. 143 НК РФ в связи с подготовкой и проведением чемпионата мира по футболу FIFA 2018 г. и Кубка конфедераций FIFA 2017 г.;

- вы используете освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в порядке ст. 145 НК РФ;

- вы используете освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в порядке ст. 145.1 НК РФ;

- вы уплачиваете ЕСХН (п. 3 ст. 346.1 НК РФ);

- вы применяете УСН (п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ);

- операция облагается в рамках ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ);

- операция облагается в рамках патентной системы налогообложения согласно п. 11 ст. 346.43 НК РФ;

- операция не признается объектом налогообложения по правилам ст. 146 НК РФ или не подлежит налогообложению согласно ст. 149 НК РФ.

Однако если в каком-то из перечисленных случаев вы выставляете своим контрагентам счета-фактуры с выделенной суммой НДС, то соответствующую сумму налога вы обязаны уплатить в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ) <1>. Уплата налога производится одним платежом не позднее 25-го числа месяца, следующего за налоговым периодом (кварталом - ст. 163 НК РФ), в котором произошла соответствующая реализация (п. 4 ст. 174 НК РФ).

--------------------------------

<1> Согласно пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ налогоплательщик обязан уплатить в бюджет НДС, выделенный в счете-фактуре при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению. На практике в целях применения п. 5 ст. 173 НК РФ к таким операциям относят в том числе операции, которые объектом налогообложения по НДС не являются (см., в частности, Постановление Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06).

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога по правилам ст. ст. 46, 47 НК РФ либо в судебном порядке (п. 2 ст. 45 НК РФ).

Примечание

См. дополнительно:

- взыскание недоимки за счет денежных средств;

- взыскание недоимки за счет имущества;

- взыскание недоимки в судебном порядке.

Также по общему правилу неуплата (несвоевременная уплата) налога влечет за собой применение мер ответственности (штрафа) согласно ст. 122 НК РФ и начисление пеней по ст. 75 НК РФ.

В то же время начисление пеней и применение ответственности в отношении лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС, если указанные лица не исполнили надлежащим образом требования п. 5 ст. 173, п. 4 ст. 174 НК РФ, большинство судей считает неправомерным.

Правоприменительную практику по вопросу о последствиях неуплаты налога лицами, не являющимися плательщиками НДС, при выставлении ими счета-фактуры с выделенной суммой налога см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС:

- пени;

- штрафы.

Важно: в случае когда счет-фактура с выделенной суммой НДС не выставлялся, обязанность по перечислению налога в бюджет не возникает, в том числе если сумма НДС:

- была ошибочно исчислена и задекларирована. На это указал Конституционный Суд РФ в Постановлении от 03.06.2014 N 17-П, рассмотрев ситуацию, когда лицо, не являющееся плательщиком НДС по причине необходимости уплаты ЕНВД, по ошибке применяло общую систему налогообложения;

- была выделена в банковских документах о движении денежных средств по расчетному счету. К такому выводу пришел ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 16.05.2007 N Ф08-2771/2007-1131А.

Обязанность уплатить налог не возникает, когда лицо, не являющееся плательщиком НДС, или налогоплательщик, применяющий освобождение согласно ст. ст. 145, 145.1 НК РФ, выставляет счет-фактуру с выделенной суммой НДС в рамках предпринимательской деятельности при реализации от своего имени товаров (работ, услуг) принципала - плательщика НДС. Такие разъяснения дал Минфин России в отношении применяющего УСН комиссионера, выставляющего счета-фактуры с НДС от своего имени (Письмо Минфина России от 12.05.2011 N 03-07-09/11). Полагаем, что этот подход применим в аналогичных случаях и в отношении иных лиц, которые плательщиками НДС не являются либо применяют освобождение от налога в порядке ст. ст. 145, 145.1 НК РФ.

Примечание

См. дополнительно:

- налогообложение НДС посреднической деятельности.

Вычет "входного" НДС у продавца

Если вы не являетесь плательщиком НДС, то права на вычет "входного" налога, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), у вас не возникает. Дело в том, что принять налог к вычету могут только его плательщики (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Также нет права на вычет "входного" налога у лиц, применяющих освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика согласно ст. ст. 145, 145.1 НК РФ (пп. 3 п. 2 ст. 170, пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Пленум ВАС РФ разъяснил, что возникновение у лиц, не являющихся плательщиками налога (освобожденных от исполнения обязанностей плательщиков налога), обязанности по перечислению в бюджет выделенной в счете-фактуре суммы налога не означает, что они приобретают право на вычет (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

До выхода Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 нижестоящие суды и официальные органы придерживались аналогичного подхода.

Отметим, что свежие разъяснения официальных органов по данному вопросу, изданные после выхода Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, отсутствуют.

Правоприменительную практику по вопросу о том, может ли неплательщик НДС, выставляя счета-фактуры с выделением суммы налога и уплачивая его в бюджет, принимать к вычету "входной" налог, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Напомним, что налогоплательщики, осуществляющие операции, освобождаемые от НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ, не могут принять к вычету "входной" НДС по товарам (работам, услугам), которые используются для указанной деятельности (пп. 1 п. 2 ст. 170, пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). По мнению Минфина России, это касается и тех случаев, если такие налогоплательщики выставляют счета-фактуры с выделением налога в отношении таких операций (Письмо от 19.09.2013 N 03-07-07/38909). Полагаем, что в данном случае позиция чиновников основана на несоблюдении одного из условий принятия "входного" НДС к вычету: приобретенные товары (работы, услуги) должны использоваться в операциях, облагаемых НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

С мнением Минфина России не согласен Пленум ВАС РФ. Судьи разъяснили, что при таких обстоятельствах обязанность по уплате выделенного в счете-фактуре налога (пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ) возлагается на лицо, которое является плательщиком НДС. Поэтому продавец вправе применить налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для осуществления освобождаемых от налога операций. В этом случае ему нужно будет скорректировать расчет налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), если предъявляемая к вычету сумма налога ранее была учтена как часть стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

Примечание

Подробнее об условиях принятия "входного" НДС к вычету вы можете узнать в разд. 13.1.1 "Условия для применения вычета".

Вычет НДС у покупателя

Покупателю по счету-фактуре, выставленному продавцом, не являющимся налогоплательщиком НДС, также могут отказать в вычете. Минфин России и налоговые органы считают, что нельзя применять вычет, если налог предъявлен лицом, которое не является налогоплательщиком (Письма Минфина России от 16.05.2011 N 03-07-11/126, от 29.11.2010 N 03-07-11/456, ФНС России от 06.05.2008 N 03-1-03/1925, УФНС России по г. Москве от 05.04.2010 N 16-15/035198).

В то же время Конституционный Суд РФ указал на возможность применения вычета в данной ситуации (Постановление Конституционного Суда РФ от 03.06.2014 N 17-П, Определение Конституционного Суда РФ от 13.10.2009 N 1332-О-О). Аналогичная позиция получила закрепление и в практике арбитражных судов. Ведь продавец в таком случае обязан уплатить в бюджет сумму НДС, выделенную в счете-фактуре, как это предусмотрено п. 5 ст. 173 НК РФ.

Правоприменительную практику по вопросу о том, есть ли право на вычет у налогоплательщика, который перечислил налог лицу, применяющему УСН, ЕНВД, ЕСХН или освобождение по ст. 145 НК РФ, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Вопрос о праве налогоплательщика-покупателя на вычет НДС возникает и в том случае, когда продавец выставляет счет-фактуру с выделенной суммой налога по операциям, которые освобождены от налогообложения на основании ст. 149 НК РФ.

Официальные органы, рассмотрев данный вопрос на примере операций, освобожденных от налогообложения в соответствии с пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ, пришли к следующему выводу. Налогоплательщик-покупатель вправе принять к вычету суммы НДС, выделенные в таких счетах-фактурах, при соблюдении порядка и условий, установленных в ст. ст. 171 и 172 НК РФ (Письма Минфина России от 24.11.2014 N 03-07-15/59623, ФНС России от 16.02.2015 N ГД-4-3/2366@, от 18.12.2014 N ГД-4-3/26274). Суды в большинстве случаев придерживаются аналогичной позиции.

Ранее официальные органы высказывали противоположное мнение (см. Письма Минфина России от 18.11.2013 N 03-07-11/49526, ФНС России от 15.07.2009 N 3-1-10/501@). Такой подход был отражен и в отдельных судебных актах.

Правоприменительную практику по вопросу о том, есть ли право на вычет у налогоплательщика, который перечислил налог лицу, применяющему освобождение по ст. 149 НК РФ, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.