1.2 Анализ планирования доходов и расходов бюджетных учреждений (до 2010 года)

До 2011 года государственные учреждения могли составлять, утверждать и вести три вида смет: бюджетную, смету по приносящей доход деятельности и смету доходов и расходов по средствам, полученным от сдачи имущества в аренду.

Порядок составления, утверждения и ведения бюджетной сметы до 2011 года можно представить в виде следующей схемы (рис. 1.2).

Рис. 1.2. Порядок составления, утверждения и ведения бюджетной сметы

Статьей 161 Бюджетного кодекса было установлено обязательство бюджетного учреждения осуществлять операции по расходованию бюджетных средств в соответствии с бюджетной сметой. При этом согласно ст. 221 Бюджетного кодекса порядок составления, утверждения и ведения бюджетной сметы бюджетного учреждения определяет главный распорядитель бюджетных средств, в ведении которого находится учреждение.

Обязанность бюджетных учреждений составлять, утверждать и вести смету доходов и расходов по средствам, полученным от приносящей доход деятельности, была закреплена рядом законодательных актов, среди которых можно назвать Приказ Минфина России от 1 сентября 2008 г. N 88н "О Порядке осуществления федеральными бюджетными учреждениями операций со средствами, полученными от приносящей доход деятельности" и Приказ Федерального казначейства от 7 октября 2008 г. N 7н "О Порядке открытия и ведения лицевых счетов Федеральным казначейством и его территориальными органами".

Средства, полученные федеральными бюджетными учреждениями от приносящей доход деятельности, учитывались на лицевых счетах, открытых им в территориальных отделениях Федерального казначейства, и расходуются в соответствии с генеральными разрешениями и сметами доходов и расходов по приносящей доход деятельности.

Порядок составления, утверждения и ведения бюджетных смет и смет от приносящей доход деятельности устанавливался главным распорядителем средств бюджета, в ведении которого находятся бюджетные учреждения.

Смета по деятельности, осуществляемой за счет средств бюджета, стала называться бюджетной сметой с 2008 г. в связи с изменениями в части бюджетной классификации, полномочий участников бюджетного процесса и включения в смету бюджетных обязательств только по обеспечению деятельности бюджетного учреждения (с отражением иных бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств в составе бюджетной росписи), внесенными в Бюджетный кодекс Законом от 26 апреля 2007 г. N 63-ФЗ "О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования бюджетного процесса и приведении в соответствие с бюджетным законодательством Российской Федерации отдельных законодательных актов Российской Федерации".

Общие требования к порядку составления, утверждения и ведения бюджетных смет установлены Приказом N 112н. Указанные Требования распространялись на бюджетные учреждения, а также на органы государственной, муниципальной власти и органы управления государственными внебюджетными фондами. Минфин России издал Приказ от 30 июля 2010 г. N 84н "О внесении изменений в Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 20 ноября 2007 г. N 112н". Изменения вступили в силу с 1 января 2011 г. и до 1 июля 2012 г. будут применяться к государственным (муниципальным) учреждениям, в отношении которых не принято решение о предоставлении им субсидий, то есть к казенным учреждениям.

Составлением сметы является установление объема и распределения направлений расходования средств бюджета на основании доведенных до учреждения лимитов бюджетных обязательств по расходам бюджета на принятие и исполнение бюджетных обязательств по обеспечению выполнения функций учреждения на период одного финансового года.

Порядок составления, утверждения и ведения сметы по приносящей доход деятельности утверждается главным распорядителем бюджетных средств и, как правило, содержит объемы поступления средств от приносящей доход деятельности с указанием источников образования по кодам классификации доходов бюджета и направлений использования этих средств по кодам классификации расходов бюджета, содержащих код главы по бюджетной классификации и код классификации операций сектора государственного управления, а также изменений остатка средств на счетах в разрезе кода главы по бюджетной классификации и кодам КОСГУ.

Таким образом, как правило, внебюджетная смета содержит следующие разделы.

I. Остаток средств на начало текущего финансового года - показывается остаток средств по приносящей доход деятельности, учитываемый на лицевом счете учреждения на 1 января, без указания источников его образования.

II. Доходы по кодам классификации доходов бюджетной классификации РФ - указываются ожидаемые в текущем финансовом году поступления денежных средств по всем источникам образования средств от приносящей доход деятельности в структуре показателей классификации доходов бюджетов. При этом приводятся только те коды классификации доходов бюджетов, по которым учреждение предусматривает суммы доходов.

III. Расходы в разрезе КОСГУ бюджетной классификации РФ - отражаются суммы средств от приносящей доход деятельности (с учетом остатка средств на начало года) по направлениям их использования в текущем финансовом году в структуре кодов КОСГУ без отнесения расходов к конкретным источникам образования средств.

Расходы по смете должны соответствовать направлениям использования средств от приносящей доход деятельности, указанным в Разрешении на осуществление приносящей доход деятельности (Приложение 5 к Приказу N 88н), оформленном учреждению или обособленному подразделению.

В целях осуществления операций со средствами, полученными от приносящей доход деятельности, наряду со сметой главный распорядитель (распорядитель), получатель бюджетных средств представляет в орган Федерального казначейства по месту его обслуживания Сведения о сметных назначениях по форме, утвержденной Приказом N 88н.

Как говорилось выше, единого нормативно-правового акта, обязывающего все государственные учреждения вести сметы доходов и расходов по средствам, поступающим в доход бюджета от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, нет. Почему же у некоторых отраслевых министерств возникла необходимость в их ведении?

В соответствии со ст. 42 Бюджетного кодекса доходы, получаемые бюджетными учреждениями в виде арендной платы, относятся к доходам от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности. В отношении указанных доходов пп. 1 п. 11 ст. 5 Закона N 63-ФЗ (с изменениями, внесенными Законом от 8 мая 2010 г. N 83-ФЗ) гласит, что доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление федеральным бюджетным учреждениям культуры и искусства, здравоохранения, науки, образования, а также архивным учреждениям, отражаются на лицевых счетах указанных учреждений, открытых в органах Федерального казначейства, и направляются на содержание и развитие их материально-технической базы сверх бюджетных ассигнований, предусмотренных ведомственной структурой расходов федерального бюджета.

Таким образом, принцип расходования средств от приносящей доход деятельности и арендных доходов различен. Как указывалось выше, доходы от сдачи в аренду имущества могут быть направлены только на содержание и развитие материально-технической базы, в то время как ограничения по направлению расходования средств от приносящей доход деятельности законодательно не установлены.

Кроме того, в соответствии с п. 2.1 Порядка учета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета, утвержденного Приказом Минфина России от 19 сентября 2008 г. N 98н "О Порядке учета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета" (далее - Порядок N 98н), основанием для постановки на учет бюджетных обязательств по государственным контрактам и иным договорам являются Сведения о принятом бюджетном обязательстве (Приложение 1 к Порядку N 98н). При этом Сведения об обязательстве подлежат проверке уполномоченным работником органа Федерального казначейства на наличие в числе прочего источника исполнения бюджетного обязательства по видам средств для исполнения обязательств: средства федерального бюджета, средства дополнительного источника бюджетного финансирования за счет арендных платежей, средства от приносящей доход деятельности и по каждому коду классификации расходов федерального бюджета (п. 2.3 Порядка N 98н).

Таким образом, средства, полученные за счет арендных платежей, обособлены в общей структуре источников исполнения бюджетного обязательства, что служит косвенным доказательством необходимости ведения смет доходов и расходов по средствам, поступающим в доход бюджета от сдачи в аренду имущества.

Форма сметы доходов и расходов по средствам, поступающим в доход бюджета от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, утверждается распорядительным актом главного распорядителя и представляет собой, как правило, таблицу, имеющую два раздела: доходы и расходы. В доходной части сметы указываются источники поступлений средств от арендных платежей, в расходной - направления их расходования.

Как говорилось выше, доходы от сдачи имущества в аренду в соответствии с Законом N 63-ФЗ должны направляться на содержание и развитие материально-технической базы учреждений. Соответственно, можно было бы предположить, что в расходной части сметы доходов и расходов по средствам, поступающим в доход бюджета от сдачи в аренду имущества, должны быть указаны два кода КОСГУ - 310 "Увеличение стоимости основных средств" и 340 "Увеличение стоимости материальных запасов". Однако развитие материально-технической базы может осуществляться как путем закупки основных средств и материальных запасов с отражением указанных расходов по соответствующим КОСГУ, определенных Указаниями N 150н, так и силами самого учреждения. Например, учреждение силами своих работников может построить, модернизировать или реконструировать какие-либо объекты, а также привлекать для этих целей сторонние организации. В этом случае в смету могут быть включены и иные коды КОСГУ - 210 "Оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда", 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" и другие.

Так, например, в форме, утвержденной Приказом N 2363, в расходной части сметы предусмотрены такие статьи расходов, как 210 "Оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда", 220 "Оплата работ, услуг", 240 "Безвозмездные перечисления организациям", 290 "Прочие расходы", 300 "Поступления нефинансовых активов".

Бюджетное учреждение составляет проект сметы доходов и расходов по средствам, поступающим в доход бюджета от сдачи в аренду имущества, затем руководитель учреждения представляет проект сметы главному распорядителю на утверждение, а главный распорядитель доводит до бюджетных учреждений утвержденные им сметы.

В ходе исполнения бюджета возникают ситуации, когда по тем или иным причинам необходимо внести изменения в сметы учреждений. При этом внесение изменений в бюджетную смету производится только в пределах доведенных учреждению в установленном порядке объемов соответствующих лимитов бюджетных обязательств либо - при изменении лимитов - после утверждения соответствующих объемов обязательств.

Главные распорядители (распорядители) в пределах своих полномочий имеют право перемещать бюджетные ассигнования и изменять лимиты бюджетных обязательств между получателями, а также инициировать внесение изменений в сводную бюджетную роспись в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации и правовыми актами субъекта РФ.

Показатели уведомления о лимитах бюджетных обязательств служат основанием для составления получателями бюджетных средств смет. Внесение изменений в смету осуществляется путем утверждения изменений показателей - сумм увеличения или уменьшения объемов сметных назначений в следующих случаях (рис. 1.3).

Изменения в смету должны быть внесены в течение 10 дней со дня получения уведомления об изменении бюджетных ассигнований. Приказом N 84н утвержден рекомендованный к применению с 1 января 2011 г. образец изменений показателей бюджетной сметы, где суммы увеличений объемов сметных назначений должны отражаться со знаком "плюс", а суммы уменьшения - со знаком "минус".

Рис. 1.3. Внесение изменений в смету бюджетного учреждения до 2011 года

Утверждение изменений, внесенных в смету, осуществляется руководителем главного распорядителя средств бюджета, утвердившего смету учреждения (руководителем распорядителя средств бюджета, учреждения - в случае предоставления им права утверждать смету в соответствии с п. 8 Общих требований, утвержденных Приказом N 112н), на основании предложений руководителя учреждения в порядке, установленном главным распорядителем средств бюджета.

Показатели сметного планирования подвергаются проверке практически на каждом этапе:

- на этапе составления - получателем бюджетных средств; на этапе согласования и утверждения - главным распорядителем;

- в процессе исполнения и внесения изменений - получателем бюджетных средств, главным распорядителем и органом казначейства;

- последующий контроль осуществляют финансовые и контролирующие органы.

При этом могут быть выявлены следующие нарушения (рис. 1.4).

Рис. 1.4. Структура нарушений при реализации порядка составления

и ведения смет

Недостатки по форме сметы сводятся в основном к отсутствию обязательных реквизитов, отсутствию расшифровки подписи и даты утверждения сметы. Указанные замечания не влекут за собой возникновения финансовых обязательств получателя бюджетных средств по уплате штрафных санкций, однако связаны с нарушением норм ряда нормативно-правовых актов.

Основа любого планирования - четкое финансовое обоснование, то есть расчеты. Приказом N 112н установлена обязанность учреждения прилагать обоснования (расчеты) плановых сметных показателей, использованных при формировании сметы. При этом с 1 января 2011 г. они стали неотъемлемой ее частью. Однако нередки случаи, когда такие расчеты отсутствуют, а планирование осуществлено путем индексации расходов предыдущего финансового года. Кроме того, имеют место фактические, арифметические и иные ошибки и неточности в расчетах.

Так, например, при планировании ассигнований бюджетными учреждениями применяются тарифы, отличные от установленных нормативно-правовыми актами для бюджетных групп потребителей. Такая ситуация является неправомерной, а средства признаются излишне запланированными.