1. Основні поняття п(с)бо 10 «Дебіторська заборгованість»

Методологію обліку, основні поняття й порядок розкриття інформації про дебіторську заборгованість у фінансовій звітності визначає П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість».

Згідно П(С)БО 10 дебіторська заборгованість визначається активом, якщо існує ймовірність одержання підприємством майбутніх економічних вигід й її сума може бути вірогідно визначена.

Терміни, що використовуються у П(С)БО 10 наведені нижче.

Майбутня економічна вигода – це потенціал, що може сприяти надходженню коштів й їхніх еквівалентів на підприємство.

Дебітори – це юридичні й фізичні особи, які в слідство минулих подій заборгували підприємству певні суми коштів, їхніх еквівалентів або інших активів.

Дебіторська заборгованість – це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Відповідно до П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» ділиться на довгострокову й поточну.

Довгострокова дебіторська заборгованість – сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

До довгострокової дебіторської заборгованості відноситься:

– заборгованість орендаря по фінансовій оренді, що відображається в балансі орендодавця;

– надання позик іншим підприємствам;

– подання позик фізичним особам;

– заборгованість, що виникає при незвичайних подіях – пожежі, повені, крадіжки.

Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються відсотки, відображається в балансі по її сьогоднішній вартості.

Визначення сьогоднішньої вартості залежить від виду заборгованості й умов її погашення. Сьогоднішня вартості – це грошова вартість майбутніх доходів на сьогоднішній час. Розрахунок сьогоднішньої вартості здійснюється за допомогою дисконтування, тобто довгострокова дебіторська заборгованість оцінюється по дисконтній вартості майбутніх платежів, які очікуються для погашення цієї заборгованості.

Поточна дебіторська заборгованість – сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Під датою балансу мається на увазі не дата балансу, що подається разом з іншою щоквартальною або річною фінансовою звітністю підприємства, а дата балансу, який складається підприємством щомісяця, тобто короткостроковою вважається заборгованість, що повинна бути погашена протягом найближчих дванадцяти місяців, наступних за місяцем виникнення такої заборгованості. Але із часом статус заборгованості може змінитися. Наприклад, поточна заборгованість має бути переведена в довгострокову, якщо по цій заборгованості відстрочена дата погашення та в зв’язку із цим вона наступає після закінчення строку, що перевищує дванадцять місяців з дати балансу. За довгостроковою заборгованістю з часом відбувається природний процес переходу в короткострокову, оскільки рано чи пізно строк погашення такої заборгованості (у повному обсязі або частково) стає менше дванадцяти місяців з дати балансу. В бухгалтерському обліку, як правило, таке переведення дебіторської заборгованості з довгострокової в короткострокову або навпаки не відображається, оскільки дебіторська заборгованість відображається на рахунках Плану рахунків за її видами, а не за строками погашення.

Своєю чергою, поточна дебіторська заборгованість, залежно від ступеня імовірності її одержання, розподіляється на такі види:

– безнадійна дебіторська заборгованість - це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої є певність про її неповернення боржником або за якою закінчився термін позовної давності (3 роки).

– сумнівні борги – це заборгованість, щодо якої є непевність у тому, що вона буде погашена боржником.

Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості сума поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги з вирахуванням резерву сумнівних боргів.

З метою бухгалтерського обліку дебіторську заборгованість класифікують за різними ознаками, зокрема: терміном погашення; об’єктом виникнення; наявністю забезпечення векселем.

За терміном погашення розрізняють довгострокову та поточну дебіторську заборгованість. За об’єктами виникнення дебіторську заборгованість поділяють на: заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги; іншу дебіторську заборгованість. Дебіторська заборгованість може бути забезпечена або не забезпечена векселем.

З приводу виникнення дебіторської заборгованості, пов'язаної з реалізацією товарів (робіт, послуг), питань не виникає. Дебіторська заборгованість, не пов'язана з реалізацією товарів (робіт, послуг), може виникнути щодо розрахунків з бюджетом, підзвітними особами, за претензіями та в деяких інших випадках.

Довгострокова дебіторська заборгованість – це сума дебіторської заборгованості, що не виникає в ході нормального операційного циклу й буде погашена після 12 місяців з дати балансу.

Для обліку довгострокової дебіторської заборгованості Планом рахунків передбачений рахунок 16 «Довгострокова дебіторська заборгованість». Даний рахунок має наступного субрахунку:

161 «Заборгованість за майно, передане у фінансову оренду» – відображаються чисті інвестиції орендодавця у фінансову оренду, певні згідно з П(З)БУ 14 «Оренда».

162 «Довгострокові векселі отримані» – призначений для векселів, отриманих у забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості.

163 «Інша дебіторська заборгованість» – призначений для обліку довгострокової дебіторської заборгованості, що не відображається на інших субрахунках рахунку 16 «Довгострокова дебіторська заборгованість», крім розрахунків із працівниками по виданих довгострокових позичках, інші види розрахунків.

Аналітичний облік довгострокової дебіторської заборгованості ведеться по кожному дебіторі, по видах заборгованості, строком її виникнення й погашення. Регістром аналітичного обліку розрахунків з дебіторами є реєстр дебіторів.

Векселя, отримані для забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості, ураховуються на рахунку 162 «Довгострокові векселі отримані».

Бухгалтерський облік вексельні операцій залежить від виду векселів, порядку заповнення реквізиту векселя і їхніх змістів, порядку видачі й прийняття (акцепту), передачі й авалю векселів.

Оцінка векселя здійснюється в розмірі вексельної суми, зазначеної в ньому прописом і цифрами. Вексельна сума може включати відсоток як додаткову плату за час обороту векселя.

Аналітичний облік по векселях ведеться по кожних отриманих векселях (по видах векселів):

– векселя, строк оплати по яких ще не наступив;

– векселя, дісконтованні (враховані) банком;

– векселя, неоплачені в певний строк.

Поточна дебіторська заборгованість – це сума дебіторської заборгованості, що виникає під час нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу.

У балансі поточна дебіторська заборгованість ділиться на заборгованість покупців і замовників й іншу поточну дебіторську заборгованість.

Покупці – це фізичні або юридичні особи, які здобувають товари, роботи, послуги.

Замовники – це учасники договору, на основі замовлення яких виготовляється конкретна продукція, виявляються послуги, виконуються роботи іншим учасником договору.

Порядок і форми розрахунків між постачальником і покупцем визначаються в господарських договорах.

Для обліку дебіторської заборгованості покупців і замовників використається рахунок 36 «Розрахунки з покупцями й замовниками».

Рахунок 36 «Розрахунки з покупцями й замовниками» призначений для обліку розрахунків з покупцями й замовниками за відвантажену продукцію, товари, роботи й зроблені послуги, крім заборгованості забезпеченої векселем, а так само узагальнення інформації про розрахунки з учасниками промислово-фінансових груп.

По дебету рахунку 36 відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, робіт і зроблених послуг; по кредиту – сума платежів, які надійшли на рахунки підприємства в банківських установах, у каси й інші розрахунки.

До рахунку 36 «Розрахунки з покупцями й замовниками» відкривають наступного субрахунку:

361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» – для обліку розрахунків з покупцями й замовниками, що перебувають на митній території України;

362 «Розрахунки з іноземними покупцями» – для обліку розрахунків з покупцями й замовниками з експортних операцій;

363 «Розрахунки з учасниками промислово-фінансових груп» – для розрахунків з учасниками промислово-фінансових груп.

Аналітичний облік розрахунків з покупцями й заказниками, повинен забезпечувати одержання даннях об заборгованість, строк якої ще не наступив, а так само заборгованість, невиплачену в строк.

Аналітичний облік розрахунків з покупцями й заказниками, повинен вестися по кожному покупці й заказнику, по кожному пред'явленому до оплати рахунку, по кожній операції. Із цією метою підприємство може вести картки аналітичного обліку на кожного дебітора або накопичувальну відомості довільної форми.

Поточна дебіторська заборгованість покупців та замовників за надані їм продукцію, товари, роботи, послуги (крім заборгованості, яка забезпечена векселем) відображається в статті балансу «Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги» (рядки 160-162).

До підсумку балансу включається чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості.

На суму оплати за відвантажену продукцію, виконані роботи й зроблені послуги покупцям і замовникам і на суму нарахованого ПДВ на виторг здійснюють наступні записи: Д-т 36 «Розрахунки з покупцями й замовниками» К-т 70 «Доходи від реалізації»

Д-т 70 «Доходи від реалізації» К-т 64 «Розрахунки по податках і платежам».

При погашенні покупцями та замовниками своєї заборгованості:

– у випадках погашення грошовими коштами: Д-т 30, 31, К-т 36;

– у випадках погашення векселем: Д-т 16, 34, К-т 36.

Загальні правила ведення обліку розрахунків з дебіторами регулюються нормативно - законодавчою базою:

- Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-ХІV від 16.07.99р. визначає принципи регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку і складання звітності;

– Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затверджено наказом МФУ № 237 від 8.10 99р., зі змінами № 363 від 23.05 03р. є керівним при формуванні та узагальненні в бухгалтерському обліку та звітності інформації про дебіторську заборгованість. Згідно з П(С)БУ 10 дебіторська заборгованість – це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату. Під дебіторами слід розуміти юридичних та фізичних осіб, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів;

– Законом України «Про податок на додану вартість» від 3.04.97р. № 168/97-ВР, призначений для визначення порядку нарахування ПДВ при продажу товарів, робіт покупцям, замовникам, іншим особам, або при бартерних операціях;

– Інструкцією по інвентаризацію основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків № 69 від 11.08.94р. зі змінами і доповненнями МФУ від 5.12.97р. № 268 та 26.05.00р. № 115 – регулює стан розрахункової дисципліни та встановлює правильність розрахунків за продану продукцію, товари, роботи, послуги;

– План рахунків та Інструкція до його застосування регулює єдність застосування коду рахунка 36 для розрахунків з покупцями та замовниками і типової кореспонденції рахунків.

Для подання інформації в звітності щодо дебіторської заборгованості використовують такі Положення (стандарти) бухгалтерського обліку:

– № 2 „Баланс”, затверджене наказом МФУ від 31.03.99р. № 87 зі змінами і доповненнями № 181 від 14.06.00р. – у статті «Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги» (рядки 160-162) відображається заборгованість покупців або замовників за надані їм продукцію, роботи, послуги (крім заборгованості, яка забезпечена векселями). У підсумок балансу включається чиста реалізаційна вартість, яка визначається шляхом вирахувань з дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів;

– № 3 «Звіт про фінансові результати», затверджено МФУ від 31.03.99р. № 87 (зі змінами), відображує дохід від реалізації товарів, продукції покупцям та споживачам;

– № 4 «Звіт про рух грошових коштів», затверджено МФУ від 31.03.99р. № 87 зі змінами, яке відображає зміни дебіторської заборгованості, пов’язаної з операційною діяльністю;

– № 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затверджене МФУ від 28.05.99р. № 137 зазначає перелік дебіторів і суми довгострокової дебіторської заборгованості, суми поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги в розрізі її класифікації за строками непогашення тощо.

При визначенні поточної дебіторської заборгованості слід враховувати додаток до П(С)БО-10, П(С)БО-25 (п.14,31); дебіторів - П(С)БО-2 (п.26,32), додаток до П(С)БО-6 (п.1.1).

Дебіторська заборгованість описана в П(С)БО-2 (п.18,27,28,29, 30,31,32); П(С)БО-4 (п.12), П(С)БО-5 (п.13), П(С)БО-9 (п.27); П(С)БО-10; П(С)БО-14 (п.10,11,13,23.5); П(С)БО-15 (п.15,19), П(С)БО-16, П(С)БО-25 (п.12,13,14,31).

Поняття довгострокової дебіторської заборгованості розкривається в П(С)БО-2 (п.18), П(С)БО-10 (п.4,12,13.1); безнадійної дебіторської заборгованості в П(С)БО-10 (п.4,9,11,12), додатку до П(С)БО-10, П(С)БО-15 (п.15), П(С)БО-16 (п.20).