2.4. Учёт материально-производственных запасов.

В процессе хозяйственной деятельности предприятие использует предметы труда, к которым относятся сырье, материалы, полуфабрикаты, запасные части и пр. Для обеспечения бесперебойной работы, предприятие создает запасы, которые в процессе производства они используются различно:

• одни полностью потребляются в производственном процессе (сырье, материалы),

• другие изменяют свою форму (смазочные материалы, краски),

• третьи - входят в изделие без каких-либо внешних изменений (запасные части),

• четвертые - только способствуют изготовлению изделий, не входят в их массу и химический состав (инструменты, сверла, фрезы).

Материалы (производственные запасы) отражаются в учёте по фактической себестоимости их приобретения (заготовления), которая складывается из цены приобретения (без НДС), включая ТЗР (транспортно-заготовительные расходы): сумму наценок, комиссионных вознаграждений, уплаченных снабженческим организациям, стоимость услуг товарных бирж, таможенные пошлины, расходы на транспортировку, хранение и доставку. Из-за большой номенклатуры материальных ценностей, постоянного движения (поступление, отпуск) они могут в текущем учёте учитываться по условной учётной цене, в качестве которой используется цена приобретения, нормативная или плановая себестоимость их приобретения. Обусловлено это тем, что приобретение (заготовление) материалов рассматривается как процесс и в момент приобретения материалов определить их фактическую себестоимость невозможно. Это вызывает необходимость учёта и распределения отклонений фактической себестоимости от учётной цены.

На предприятии используется большое количество наименований материалов. Для правильного учёта их следует подразделять по способу использования и назначения в производственном процессе. Материалы классифицируются по следующим видам: сырье, основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, тара и тарные материалы, топливо, запчасти и другие ценности.

Учёт материалов осуществляется на синтетическом счёте 10, счёт активный, инвентарный. Сальдо дебетовое отражает остаток материалов на складе, по дебету отражается поступление материалов, по кредиту - отпуск материальных ценностей на различные нужды предприятия.

Аналитический учёт организуется по местам хранения (складам, кладовым) в разрезе номенклатурных номеров, согласно разработанной на предприятии номенклатуре. Номенклатура - это систематизированный перечень материалов, применяемых на предприятии, в котором каждому виду, типу, размеру материала присваивается свой номер. Аналитический учёт ведется на карточках складского учёта.

В зависимости от принятого порядка в Учётной политике предприятия, учёт материалов может быть организован по одному из следующих вариантов:

1 вариант.

На счёте 10 формируется фактическая себестоимость заготовленных материалов. На основании первичных документов (приходных ордеров, счетов поставщиков, авансовых отчётов о командировочных расходах, товарно-транспортных накладных), на стоимость оприходованных материалов составляется следующая бухгалтерская проводка: Д 10, 19(НДС) - К 60,71,76.

При использовании учётных цен на счёте 10 отражается стоимость материалов по учётной цене и отклонения фактической стоимости заготовления от стоимости по учётным ценам.

По окончании месяца необходимо распределить отклонения (или ТЗР) между остатками материалов на складах и материалами, израсходованными на производство. Распределение производится по проценту отклонений, определяемому следующим образом:

(О_НМ + О_М)х100

По = ---------------------- ,

М_НМ + М_М

где: По - процент отклонений (процент ТЗР), %;

О_НМ - величина отклонений фактической стоимости материалов от их стоимости по учётным ценам, на начало месяца, руб.;

О_М - величина отклонений фактической стоимости приобретенных за месяц материалов от их стоимости по учётным ценам, за отчётный месяц, руб.;

М_НМ - стоимость материалов на начало месяца по учётным ценам, руб.;

М_М - стоимость материалов по учётным ценам, поступившим за отчётный месяц, руб.

Затем, согласно проценту отклонений, рассчитывается сумма отклонений, относящаяся к остатку материалов на складах О_КМ и сумма отклонений, относящаяся к величине израсходованных за месяц материалов (О_р):

П_О  М_КМ П_О  М_Р

О_КМ = ------------- и О_Р = ------------ ,

100. 100

где:

М_КМ - стоимость остатков материалов на конец месяца по учётным ценам, руб.;

М_Р - стоимость израсходованных за месяц материалов по учётным ценам, руб.

Расчет производится в ведомости, в разрезе видов и групп ценностей. На стоимость, израсходованных на производство материалов, составляется следующая бухгалтерская запись: Д 20 (23,25,26) - К 10.

Если учёт материалов ведется на счете 10 по фактической цене приобретения, то в конце месяца производится распределение ТЗР между остатками материалов на складе и материалами, отпущенными в производство (аналогично расчету П_О производится расчёт процента ТЗР).

Пример расчёта ТЗР

Показатель	Стоимость материалов в руб.	Сумма ТЗР, руб.
Остаток на начало периода	1 000	50
Поступило за период	3 000	350
ИТОГО:	4 000	400
Процент ТЗР	400/4 000=10%
Отпущено в производство	2 500	2 000 х 10%= 250
Остаток на конец периода	1 500	150

Оценка материалов, отпущенных на производство, может производиться одним из следующих методов:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней цене приобретения,

- по цене первых по времени закупок (метод ФИФО).

Выбранный метод оценки МПЗ закрепляется в учётной политике организации.

Бухгалтерские проводки при использовании 1 варианта:

№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	По накладной оприходование материалов от собственных производств	10	20, 23
2	Оприходование материалов, поступивших от поставщика стоимость материалов НДС по счету-фактуре	10 19	60, 71 60, 71
3	Транспортные и др. услуги, выполненные сторонней организацией - стоимость - НДС	10 19	60,76 60,76
4	Начисление оплаты труда грузчиков	10	70
5	Начисления страховых взносов на оплату труда	10	69
6	Оприходование материалов, полученных от ликвидации основных средств	10	91/1
7	Отпуск материалов: в производство по учётной цене (фактической себестоимости) ТЗР Упаковочные материалы	20,23, 25,26, 28,29 20,23, 25,26, 28,29 44	10 10 10
8	Продажа излишков материалов: - продажная цена (с НДС) - учётная стоимость - ТЗР - НДС по реализованным материалам	62 91/2 91/2 91/2	91/1 10 10 68

II вариант. Весь процесс заготовления материалов учитывается на счёте 15, счёт активный, инвентарный. По дебету счёта отражаются фактические затраты на приобретение материалов без НДС, по кредиту - нормативная (плановая) себестоимость приобретенных материалов, списываемая в дебет счёта 10, и сумма отклонений фактической себестоимости от стоимости по учётным ценам, списываемая в дебет (положительные) или кредит (отрицательные) счёта 16. Учтённые на счёте 16 отклонения в конце месяца подлежат распределению между остатками материалов на складе (сальдо счёта 10) и стоимостью материалов, израсходованных на производство в текущем месяце.

Распределение отклонений в стоимости материалов осуществляется аналогично первому варианту. Сальдо счёта 16 отражает отклонения в стоимости материалов, находящихся в запасе, и при составлении баланса присоединяется к данным счёта 10. При учёте материалов по II варианту записи на счетах бухгалтерского учёта следующие:

№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Оприходование материалов в сумме фактических затрат при приобретении, заготовлении НДС по счёту-фактуре	15 19	60,76 60,76
2	Оприходование материалов на склад: нормативная (учётная) стоимость сумма положительных отклонений фактической себестоимости от учётных цен сумма отрицательных отклонений	10 16 15	15 15 16
3	Предъявлен НДС к вычету	68	19
4	Отпущены материалы: на производство по нормативной стоимости (учётной цене) списываются положительные отклонения в стоимости материалов, согласно расчёту бухгалтерии (при отрицательных отклонениях – сторно)	20,23, 25,26, 28,29, 44 20,23, 25,26, 28,29 44	10 16
5	Оплачены счета поставщиков	60,76	51

Согласно федеральному закону и положению по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности в РФ [15,16] организации обязаны проводить инвентаризацию материальных ценностей. Во всех случаях расхождений, выявленных в результате инвентаризации (излишки, недостачи), оформляются сличительные ведомости и акты инвентаризации. Результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учёте следующим образом:

№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Оприходование излишков материалов	10	91/1
2	Отражение выявленных недостач материалов	94	10
3	Отнесение недостачи на виновное лицо: по фактической себестоимости разница между рыночной ценой и фактической себестоимостью	73 73	94 98/4
4	Отражение фактической себестоимости, если виновное лицо не установлено или во взыскании отказано судом	91/2	94

Реализация излишних и неиспользуемых материально-производственных запасов отражается на счетах реализации Д 91/2 - К 10 - по фактической себестоимости, Д 62 - К 91/1 - по продажным ценам, Д 91/2 - К 68 - на сумму НДС по реализации.

Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчётности в соответствии с их классификацией, по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов.

В отчётности подлежит раскрытию следующая информация:

• о способах оценки по группам запасов;

• о последствиях изменения способов оценки;

• о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;

• о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.