16. Учет основных средств: первоначальное признание, оценка и амортизация

(МСФО 16).

Классификация основных средств. Первоначальное признание и оценка. Последующие

затраты. Инвентаризация основных средств. Учет поступления и выбытия основных средств

В соответствии с МСФО 16 и НСФО 2:

Основные средства - это материальные активы, которые используются компанией для производства и реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг; или предназначенные для сдачи в аренду другим компаниям, для использования в административных целях и которые используются в течение срока более одного года.

Основные средства классифицируются по видам:

• земля,

• земля и здания,

• машины и оборудование,

• суда,

• самолеты,

• автотранспортные средства,

• мебель и движимость, соединенная с недвижимостью,

• офисное оборудование.

Объект недвижимости, зданий и оборудования признается как актив, если удовлетворяются следующие условия:

- существует уверенность в том, что организация получит будущие экономические выгоды, связанные с объектами недви­жимости, зданий и оборудования.

-затраты на приобретение объектов недвижимости, зданий и оборудования могут быть надежно оценены.

Наличие достаточной вероятности получения в будущем эко­номических выгод означает уверенность в том, что организа­ция получит, связанные с объектами недвижимости, зданий и оборудования экономические выгоды и возьмет на себя соот­ветствующие риски.

При получении арендатором объектов основных средств в текущую аренду, экономические выгоды (в виде арендной пла­ты) и риски, связанные с владением актива, принадлежат арен­додателю, следовательно, в этом случае основные средства выступают в качестве активов арендодателя.

Для получения будущих экономических выгод объект недви­жимости, зданий и оборудования может быть:

- использован как отдельно, так и в сочетании с другими ак­тивами при производстве;

- продан или обменен на другой актив;

- передан в счет расчетов по обязательствам;

- распределен среди собственников организации.

Первоначальное признание объектов основных средств осуществляется по фактической стоимости. Первоначальная стоимость – это сумма уплаченных денежных средств или их эквивалентов или справедливая стоимость другого переданного за него возмещения, на момент приобретения или сооружения актива. Структура первоначальной стоимости основных средств определяется способом приобретения объекта.

Первоначальная стоимость объектов, приобретаемых за плату, включает следующие элементы:

1. покупную стоимость, в том числе пошлины и невозмещаемые налогина покупку (за вычетом предоставленных торговых скидок);

2. прямые затраты по доставке актива к месту назначения и приведению его в рабочее состояние (затраты на подготовку площадки, затраты на доставку и разгрузку, на установку, стоимость профессиональных услуг архитекторов, инженеров и др.);

3. предполагаемую стоимость разборки и удаления актива (затраты на демонтаж) и восстановление площадки, на которой он располагался (регулируется МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»).

Первоначальная стоимость основных средств собственного изготовления определяется по сумме произведенных компанией затрат.

Административные, общехозяйственные и другие аналогичные косвенные расходы не включаются фактические затраты на приобретение, создание и изготовление, кроме случаев когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием или изготовлением основных средств.

При использовании альтернативного подхода, предусмотренного МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» в первоначальную стоимость основных средств включаются расходы на привлечение заемных средств.

Если объект приобретается за счет полученных государственных субсидий, то балансовая стоимость объекта может быть уменьшена на сумму субсидий в соответствии с МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи».

Согласно МСФО 16 и НСФО 2 существуют различные виды оценок основных средств.

В момент признания объект должен быть первоначально оценен по себестоимости.

Себестоимость объектов основных средств - это сумма фактически произведенных затрат по приобретению или возве­дению основных средств. И соответственно, включает покуп­ную стоимость, включая импортные пошлины и не возмещаемые налоги на покупку, за вычетом торговых скидок, а также прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению. Первоначальная оценка зависит от способа приобретения, от элементов затрат включающихся в себестоимость: Например: При покупке земли в стоимость земли входит сто­имость покупки, затраты архитектору, агентству по недвижимо­сти, затраты по сносу старого сооружения, по расчистке земли, выравниванию участка.

Балансовая стоимость - это стоимость, по которой при­знается актив за вычетом суммы накопленной амортизации за время эксплуатации и накопленных убытков от обесценения.

Текущая стоимость - это стоимость по реальным рыноч­ным ценам на определенную дату. Для определения текущей стоимости проводится переоценка основных средств.

Ликвидационная стоимость - это предполагаемая сто­имость оприходованных товарно-материальных ценностей (зап­частей, лома, стройматериалов) за вычетом ожидаемых затрат при ликвидации, в конце срока службы.

Амортизируемая стоимость- это стоимость, которая рас­пределяется в течение срока полезного использования актива и определяется как разница между первоначальной стоимос­тью актива и его ликвидационной стоимостью.

Справедливая стоимость - это стоимость, по которой воз­можен обмен между двумя хорошо осведомленными и заинте­ресованными лицами.

Например: производственное оборудование первоначальной стоимостью 400000 тенге, сумма накопленного износа 300 000 тенге было обменено на офисную мебель, справедливая рыноч­ная стоимость которой-130 000 тенге. Дать корреспонденции и рассчитать стоимость.

Дт 2410 Кт 2410 -100 000 балансовая стоимость оборудова­ния

Дт 2420 Кт 2410 - 300 000 износ

Дт 2420 Кт 6280 - 30 000 доход от обмена.

При поступлении основных средств комиссией по приемке оформляется акт приемки - передачи основных средств.

Последующие затраты.

Последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, следует разделять на

1. затраты отчетного периода и

2. затраты, увеличивающие балансовую стоимость объекта.

Затраты, увеличивающие балансовую стоимостью, возникают в случае, когда существует вероятность того, что организация в будущем получит экономические выгоды сверх нормативных показателей, первоначально рассчитанных для имеющихся объектов основных средств.

Все прочие последующие затраты следует признавать как затраты периода, в котором они были понесены. Как правило, к ним относятся затраты на ремонт и обслуживание объектов основных средств, которые не улучшают нормативные показатели функционирования объектов основных средств.

Если производится замена отдельных частей объекта основных средств, имеющих различный срок полезного использования и учитываемых как отдельные объекты, то соответствующие затраты отражаются в учете как приобретение нового объекта основных средств, а замена рассматривается как выбытие старого компонента.

ДТ 2410 Кт 2930

В процессе эксплуатации возникают дополнительные затраты по реконструкции, модернизации или ремонту с целью поддержания основных средств в рабочем состоянии. Если понесенные последующие затраты приведут к улучшению состояния основных средств (к повышению его производительности, к увеличению срока полезной службы), то в этом случае последующие затраты относятся на увеличение первоначальной стоимости.

Отражение затрат, связанных с ремонтом, модернизацией и реконструкцией, приводящих к увеличению будущих экономи­ческих выгод от использования основных средств и увеличе­нию первоначальной стоимости, в бухгалтерском учете произ­водится записью: Дт 2410 Кт 2930.

Во всех остальных случаях, когда остаются неизмененными технические характеристики объекта и не увеличивается веро­ятность получения экономической выгоды - произведенные затраты не увеличивают первоначальную стоимость, а призна­ются как текущие расходы в момент их возникновения т. е. учи­тываются как затраты на ремонт. Ремонтные работы выполня­ются силами ремонтных бригад на месте эксплуатации основ­ных средств.

Капитальным ремонтом считается такой вид ремонта, при котором производится разборка ремонтируемых объектов, за­мена и восстановление всех изношенных частей, сборка, регу­лировка и испытание агрегатов. Ввиду того, что затраты по ка­питальному ремонту занимают большой удельный вес и явля­ются единовременными, в целях равномерного списания этих затрат, предприятие создает ремонтный фонд за счет ежеме­сячных отчислений.

Капитальный ремонт может проводиться своими силами или подрядным способом. Перед проведением капитального ремон­та составляют дефектную ведомость, смету затрат; затем по окончании ремонта составляется акт отремонтированных, ре­конструированных, модернизированных основных средств. На основании акта при подрядном способе подрядчик предъявля­ет счет-фактуру для оплаты.

Дт 8410 Кт 3310-3330,3390 - расходы по ремонту основных средств основных и вспомогательных производств, осуществ­ленному подрядным способом и своими силами, когда резерв не создан;

Дт 8410 Кт 3440 - создание резерва на ремонт основных средств;

Инвентаризация основных средств.

На основании акта переданного в бухгалтерию, открывается инвентарная карточка учета основных средств, объекту присваи­вается инвентарный номер. Инвентарная карточка открывается на каждый объект или группу однородных объектов и является регистром аналитического учета. В карточку заносятся все сведе­ния об объекте. Данные аналитического учета (остатков по инвен­тарным карточкам) должны соответствовать данным синтетичес­кого учета (остаткам по счету 2410 «Основные средства»).

Аналитический учёт основных средств

Единицей бухгалтерского учета недвижимости, зданий и обо­рудования является инвентарный (индивидуальный) объект или конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предме­тов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Например, по зданиям -инвентарным объектом является каждое отдельно стоящее зда­ние, в состав которого входят все коммуникации внутри здания, необходимые для его эксплуатации;

по сооружениям и передаточным устройствам - каждое от­дельное сооружение (передаточное устройство) со всеми уст­ройствами, составляющими с ним одно целое;

по машинам и оборудованию - каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и т.д., включая входящие в их состав приспособления, принадлежности, приборы, инструменты,

электрооборудование, а также индивидуальное ограждение и фундамент.

При поступлении инвентарного объекта в организацию каждо­му инвентарному объекту, находящемуся в эксплуатации или в за­пасе, присваивается инвентарный номер. Инвентарные номера имеют кодовое обозначение. При этом для каждой номенклатур­ной группы основных средств отводится серия порядковых номе­ров, чтобы по коду можно было определить принадлежность объек­та к той или иной классификационной группе. Присвоение инвен­тарного номера (кода) вновь поступившим объектам основных средств производится бухгалтерией. Инвентарные номера приво­дятся в форме № ОС-7 и всех других регистрах и документах по учёту наличия и движения основных средств. Их обозначают на соответствующих объектах путём прикрепления металлических жетонов либо нанесением краской.

Инвентарный номер объекта сохраняется за ним в течение всего периода его эксплуатации в данной компании. При выбытии объекта его номер считается ликвидированным и вновь поступа­ющему объекту не присваивается в течение, как правило, пяти лет.

Учет поступления и выбытия основных средств

При оприходовании объект основных средств должен быть оценен исходя из фактически понесенных затрат по приобрете­нию или возведению.

Оценка основных средств зависит от ха­рактера приобретения и порядка оплаты:

- за деньги

- путем строительства

- в кредит

- безвозмездно

- в обмен на другие активы

При приобретении объекта недвижимости, зданий и обору­дования за плату фактические затраты на приобретение состо­ят из покупной цены (за вычетом торговых скидок), включая им­портные пошлины и невозмещаемые налоги и сборы, и всех зат­рат, непосредственно необходимых для приведения объекта в рабочее состояние, позволяющее использовать по его назначе­нию. Необходимым условием для включения любых затрат в фактическую стоимость является непосредственная связь их с приобретением объекта или доведением его до рабочего состо­яния. Затраты по займам, непосредственно относимые на при­обретение, строительство или производство квалифицируемо­го актива, можно капитализировать как часть стоимости актива в соответствии с допустимым альтернативным порядком учё­та, предусмотренным МСБУ 23.

Стоимость основных средств, произведенных компанией, оп­ределяется на основе тех же принципов, что и приобретение активов.

Например, при строительстве зданий и сооружений в перво­начальную стоимость включаются все расходы по строитель­ству; материалы, оплата труда, соответствующая доля наклад­ных расходов, оплата услуг архитекторов, юристов, расходы на страхование в период строительства, проценты по кредитам, предоставленным на период строительства, расходы на приоб­ретение разрешения на строительство и т.д.

Если объект недвижимости, зданий и оборудования приоб­ретают в кредит на долгосрочной основе с использованием век­селей, облигаций, стоимость приобретения равна эквиваленту цены при немедленной выплате наличными. Разность между стоимостью приобретения и суммарными выплатами по креди­ту признается как расходы на выплату процентов на протяже­нии периода кредитования.

Когда объект недвижимости, зданий и оборудования приоб­ретают в обмен на другой актив, фактическая стоимость полу­ченного объекта принимается равной его справедливой стоимо­сти, которая равняется справедливой стоимости переданного актива, скорректированного на сумму уплаченных денежных средств или их эквивалентов.

Синтетический учет поступления основных средств ведется по дебету счета 2410 «Основные средства»

Приобретение основных средств:

Дт 2410 Кт 3310, 3320, 3330, 3390 - за плату от других лиц (от организаций и физических лиц)

Дт 2410 Кт 5110 - в качестве вклада в уставный капитал, в счет оплаты за акции

Дт 2410 Кт 6220 - безвозмездно от физических лиц и орга­низаций

Дт 2410 Кт 2930 - вновь созданные, принятие в эксплуата­цию по окончании строительства

Дт 2410 Кт 4150 - на условиях долгосрочной аренды

Дт 2410 Кт 6280 - выявленные в результате инвентариза­ции.

Учет выбыти ОС происходит в следствии:

-реализации;

- при безвозмездной передачи ОС другим лицам;

- передача в качестве вклада в другие фирмы;

- передача в долгосрочную аренду;

-списание вследствие износа (ликвидации);

- списание вследствие недостачи или стихийных бедствий, аварий.

При выбытии ОС оформляется акт о списании ОС, на основе которых делается отметка о выбытии в инвентарной карточке, которая затем изымается из картотеки.

Дт 7410 Кт2410- на балансовую стоимость выбывшего объекта;

Дт 2420 Кт 2410 – на сумму накопленной амортизации;

Дт 1310,1350 Кт 6210 –оприходование материалов от списания ОС

Дт 7510 Кт 2410 –списание балансовой стоимости в связи с прекращением деятельности

Финансовый результат (прибыль или убыток) от выбытия объекта основных средств определяется как разность между суммой поступлений от выбытия и балансовой стоимостью актива и отражается как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

Неиспользуемые основные средства, выведенные из эксплуатации и предназначенные для продажи, учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Выбытие внеоборотных активов, предназначенных для продажи, и прекращенная деятельность».